Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2023/383 E. , 2023/691 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2023/383
Karar No : 2023/691
TEMYİZ EDEN (DAVALI): … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ: Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI): … Hizmetleri İnşaat Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve … Temizlik İnşaat Nakliye Tekstil Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi Adi Ortaklığı
VEKİLLERİ: Av. … Av. …
İSTEMİN KONUSU: Danıştay Üçüncü Dairesinin Bozma kararı uyarınca davayı yeniden inceleyen … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adi ortaklık adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği yolunda saptamaları içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak söz konusu faturalara dayalı indirimlerinin reddi suretiyle 2009 yılının Ocak ila Aralık ve 2010 yılının Ocak dönemi için re’sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 44. maddesi hükmü uyarınca ihbarnamelerin müteselsil sorumlu olan ortaklardan herhangi biri adına tanzim edilmesi gerekirken, adi ortaklık adına düzenlendiğinin anlaşılması karşısında yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı, harcamaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesi, 213 sayılı Kanun’un 353. maddesinin 1. bendinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi gereken eylemler arasında gösterilmediği için kesilen cezanın maddenin öngörülüş amacına uygun düşmediği gerekçesiyle, dava konusu tarhiyat ve özel usulsüzlük cezası kaldırılmıştır.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: 2009 ve 2010 yılı tarhiyatlarına karşı birlikte dava açılamayacağı, vergi inceleme raporunun ihbarnameyle birlikte tebliğ edilmemesinin esasa etkili olmadığı, sahte faturalarla belgelendirilen alışlar nedeniyle yapılan tarhiyatta ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Davacı adi ortaklığı oluşturan mükelleflerden … Hizmetleri İnşaat Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketince temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu Vergi Mahkemesi kararının ONANMASINA,
3. 2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 07/03/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Tarhiyatın Muhatabı” başlıklı 44. maddesinde, “Katma değer vergisi, bu vergiyle mükellef gerçek veya tüzelkişiler adına tarholunur.” hükmüne yer verildikten sonra, aynı maddenin ikinci fıkrasının “a” bendinde ise, adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi birinin tarhiyata muhatap tutulacağı düzenlemesine gidilmiştir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun ”Vergilendirme dönemi ve tarhiyat” başlıklı 16/4 maddesinde ise, ”Kurumlar vergisi, bu Kanuna göre mükellef olanların tüzel kişiliği adına; iktisadî kamu kuruluşları ile derneklere ve vakıflara ait iktisadî işletmelerden tüzel kişiliği haiz olmayanlar için bağlı oldukları kamu tüzel kişileri ya da dernek veya vakıf adına; fonlarda fonun kurucusu adına; iş ortaklıklarında ise verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere yönetici ortak veya ortaklardan herhangi birisi adına tarh olunur.” hükmüne yer verilmiştir.
6098 sayılı Borçlar Kanunu’nun 620. ve devam eden maddelerinde yer alan adi ortaklığın tüzel kişiliğe sahip olmadığı yönündeki hükümler ile yine 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun yukarıda belirtilen 44. maddesi ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 16/4. maddesi hükümlerinden de anlaşılacağı üzere; tarhiyatın muhatabının gerçek ve tüzel kişi olduğu, adi ortaklığın bir tüzel kişiliği olmaması dikkate alınarak adi ortaklıkların faaliyetlerinden dolayı tarhiyat yapılması halinde ortaklardan herhangi birinin tarhiyata muhatap kılınacağı belirtilerek tüzel kişiliği bulunmayan adi ortaklıklarda tarhiyata kimin muhatap tutulacağı konusunda oluşabilecek bir soruna açık bir çözüm getirilmiştir. Bunun yanında, verginin ödenmesi açısından sadece tarhiyata muhatap kılınan kişiye bir yükümlülük getirilmemiş diğer ortaklarında vergiyi ödeme bakımından müteselsilen sorumlu olduğu bu kanuni düzenlemeyle açıkça belirtilmiştir.
Katma değer vergisi uygulamasında, adi ortaklıklar, bağımsız işletme birimleri olarak ayrı vergi mükellefiyetine sahiptir ve adi ortaklıklarca defter tutma, belge düzenleme, muhafaza ve ibraz ödevleri ile beyanname verme ve vergi ödeme gibi mükellefiyetlerin ortaklardan ayrı olarak yerine getirilmesi gerekmektedir. Buna uygun olarak mal teslimi ve hizmet ifası adi ortaklık tarafından yapıldığından, pratikte, katma değer vergisi mükellefi adi ortaklık olmakta, beyannameler ortaklık adına düzenlenmekte ve ortaklardan biri tarafından imzalanmak suretiyle vergi dairesine verilmektedir.
Sonuç olarak, bir adi ortaklığın faaliyeti nedeniyle, hakkında tarhiyat yapma ve ceza kesme zorunluluğunun ortaya çıkması halinde, bu tarhiyatın ve/veya ceza kesme işleminin tüzel kişiliği olmayan adi ortaklık adına değil de adi ortaklığın ortaklarından herhangi biri adına yapılarak bu ortağın tarhiyata ve/veya ceza kesme işlemine muhatap tutulması kanuni bir durum olmakla birlikte, uygulamada, adi ortaklığın mükellef kabul edilmesi ve vergisel ödevleri yerine getirmesi hali göz önünde tutulduğunda medeni haklardan yararlanma ve bu hakları kullanma ehliyeti olmamasına karşın adi ortaklık adına tesis edilen işleme karşı mecburi dava arkadaşları durumundaki ortakların birlikte imzalayacakları dilekçe ile ortaklık adına dava açmanın önünde hukuki bir engel bulunmadığı görülmektedir.
Bu durumda, vergi mükellefi olan iş ortaklığı adına mükellefi olduğu vergilerin takibi amacıyla vergi-ceza ihbarnamesi düzenlenebileceğinden, işin esası incelenmek suretiyle karar verilmesi gerektiğinden, temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.