Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2023/282 E.  ,  2023/751 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2023/282
Karar No : 2023/751

TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVACI) …
VEKİLİ: Av. …
2- (DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU : Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararı uyarınca davayı yeniden inceleyen … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, asıl borçlu İki Numara Radyo ve Televizyon Yayıncılık Anonim Şirketinden alınamayan 2010 ila 2012 yıllarının muhtelif dönemlerine ilişkin kamu alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen 23/12/2013 tarih ve 105 ila 107 takip numaralı ödeme emrilerinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının, 25/11/2011 tarih ve 7948 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edilen 16/11/2011 tarihli genel kurul kararı ile yönetim kurulu üyesi seçildiği, 105 takip numaralı ödeme emrinin, 1 ila 13 ve 24 ila 28. sıralarındaki kamu alacağının bu tarihten önceki dönemlere ait beyanname üzerine tahakkuk eden vergi borçlarına ilişkin olduğu, dolayısıyla davacının kendi dönemiyle ilgili olmayan söz konusu borçtan kanuni temsilci sıfatıyla sorumlu tutulamayacağı, 106 takip numaralı ödeme emrinin, 18, 19, 28 ila 31, 34 ila 38, 52 ila 56, 59 ve 60., 107 takip numaralı ödeme emrinin, 12, 13, 14, 19, 20, 26, 27 ve 29. sıralarındaki kamu alacağına isabet eden kısımları için asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirleri davalı idarece dosyaya sunulmadığından, şirket nezdinde usulüne uygun bir şekilde kesinleştirildiği ortaya konulamayan kamu alacağının kanuni temsilci sıfatıyla davacıdan aranılmasında hukuka uyarlık bulunmadığı, dava konusu ödeme emirlerinin değinilen kısımları haricindeki bölümlerinde ise asıl borçlu şirket nezdinde usulüne uygun bir şekilde takip edilmesine rağmen şirketten tahsil edilemeyeceği anlaşıldığından hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle 105 takip numaralı ödeme emrinin, 1 ila 13 ve 24 ila 28., 106 takip numaralı ödeme emrinin, 18, 19, 28 ila 31, 34 ila 38, 52 ila 56, 59 ve 60., 107 takip numaralı ödeme emrinin 12, 13, 14, 19, 20, 26, 27 ve 29. sıralarınki kamu alacağına isabet eden kısımları iptal edilmiş, dava konusu ödeme emirlerinin diğer kısımları yönünden ise dava reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davacı tarafından, ödeme emirleri içeriği kamu alacağının asıl borçlu şirket nezdinde usulüne uygun şekilde takip edilmediği gibi söz konusu borcun zamanaşımına uğradığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Dava idare tarafından, asıl borçlu şirketten alınamayan ve kamu alacağının ait olduğu dönemde kanuni temsilci olan davacı adına ödeme emri düzenlenmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Davacı temyiz isteminin kabulü, davalı temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

MADDİ OLAY :
Dosyada yer alan bilgi ve belgelerden, davacının, 25/11/2011 tarih ve 7948 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edilen 16/11/2011 tarihli genel kurul kararı ile yönetim kurulu üyesi seçildiği, 105 takip numaralı ödeme emrinin, 17. ve 20. sıralarındaki kamu alacağının 6111 sayılı Yasa kapsamında yapılan matrah artırımı başvurusu üzerine tahakkuk edip taksit tarihleri 31/07/2011 olan borçlara ilişkin olduğu, aynı ödeme emrinin, 1 ila 13, 17, 20 ve 24 ila 28., 106 takip numaralı ödeme emrinin, 18, 19, 28 ila 31, 34 ila 38, 52 ila 56, 59 ve 60., 107 takip numaralı ödeme emrinin 12, 13, 14, 19, 20, 26, 27 ve 29. sıraları haricindeki kısımlarında yer alan kamu alacağının tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin 13/06/2013 ve 19/11/2013 tarihlerinde şirketin kanuni temsilcisinin ikametgah adresinde tebliğ edildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 10. maddesinde, tüzel kişilerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcilerince yerine getirileceği, temsilcilerin bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı kurala bağlanmıştır.
213 sayılı Kanun’un 93 ilâ 109. maddelerinde; tebliğ esasları, tebliğin muhatapları, posta ve ilan yoluyla tebliğler ile memur eliyle tebliğ ve tebliğ yerine geçen işlemler düzenlenmiş, tebligatın nerede, nasıl ve kimlere yapılacağı belirlenmiş olup “Tebliğ esasları” başlıklı 93. maddesinde, tahakkuk fişinden gayri vergilendirme ile ilgili olup hüküm ifade eden bilumum vesikalar ve yazıların, adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasiyle ilmühaberli taahhütlü olarak tebliğ edileceği, şu kadar ki ilgilinin kabul etmesi şartiyle tebliğin daire veya komisyonda yapılmasının mümkün olduğu, “Tebliğ yapılacak kimseler” başlıklı 94. maddenin birinci fıkrasında, tebliğin, mükelleflere, bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi cezası kesilenlere yapılacağı; ikinci fıkrasında, tüzel kişilere yapılacak tebliğin, bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerine; tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde idare edenlere veya temsilcilerine yapılacağı, tüzel kişilerin müteaddit müdür veya temsilcisi varsa tebliğin bunlardan birine yapılmasının yeterli olacağı, 2365 sayılı Kanun’un 18. maddesiyle eklenen 3. fıkrasında ise kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde tebliğin, ikametgah adresinde bulunanlardan veya iş yerlerindeki memur ya da müstahdemlerden birine yapılacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Davalı idare tarafından temyiz istemine konu edilen Vergi Mahkemesi kararının, 105 takip numaralı ödeme emrinin, 1 ila 13 ve 24 ila 28., 106 takip numaralı ödeme emrinin, 18, 19, 28 ila 31, 34 ila 38, 52 ila 56, 59 ve 60., 107 takip numaralı ödeme emrinin 12, 13, 14, 19, 20, 26, 27 ve 29. sıralarınki kamu alacağına isabet eden kısımlarına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Dava konusu 105 takip numaralı ödeme emrinin, 17. ve 20. sıralarındaki kamu alacağının 6111 sayılı Yasa kapsamında yapılan matrah artırımı başvurusu üzerine tahakkuk eden borçlara ilişkin olduğunun anlaşıldığı olayda, davacının başvuru tarihinde ve sonrasında kanuni temsilci sıfatının bulunmaması nedeniyle söz konusu kamu alacağından sorumlu tutulamayacağından Vergi Mahkemesi kararının, sözü edilen ödeme emrinin değinilen kısımları yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
Tebliğ, hukuki bir işlemden ilgili kimsenin haber almasını sağlamak için, yetkili makamın kanuni şekilde yazı veya ilan ile yapacağı belgelendirme işlemi olup amaç, ilgilinin yasal haklarını kullanabilmesine imkan tanımaktır. Bu nedenle, 2365 sayılı Kanun’la 3. fıkra eklenmeden önceki 94. madde düzenlemesinde, sadece dava açabilecek kişiler, adına tebligat yapılacak kişiler kapsamında sayılmıştır. Değişiklik öncesi 94. madde hükmü genel bir düzenleme gibi görünmekle beraber, muhatabın kendisine ya da onun adına dava açma konusunda yetkili ve görevli kimselere yer veren birinci fıkra hükmünün gerçek kişilere yönelik olduğu; ikinci fıkranın ise tüzel kişiler adına dava açabilecek dolayısıyla tebligat yapılabilecek kimseleri düzenlediği anlaşılmaktadır.
Kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde, tebliğin kimlere yapılacağı, 2365 sayılı Kanun’la eklenen 3. fıkrada belirlenmiştir. Düzenleme; muhatabın bulunmaması halinde, ikametgah adresinde bulunanlara veya işyerinde bulunan memur ve müstahdemlere tebligat yapılacağı ancak, tebligat yapılacak kişinin on sekiz yaşından büyük görünmesi ve açık bir surette ehliyetsiz bulunmaması gerektiği şeklindedir.
Madde; aile fertlerine tebliğ yapılması halinde, tebliğ muhatabının haberdar olma ihtimalinin, ilanen tebligata göre daha fazla olacağı gerekçesine dayandırılmış, Bütçe Plan Komisyonunda maddeye “veya işyerinde memur ya da müstahdemlerinden birine yapılır.” ifadesi eklenmiş, böylece fıkra hem gerçek hem de tüzel kişiler için uygulanır duruma gelmiştir.
“İkamet adresinde yapılacak tebliğ” ifadesi, birinci fıkranın da işaret ettiği gerçek kişilere tebligat yapılamaması halini düzenlemektedir. Tüzel kişiler yönünden ise “işyerinde”, “tebliğ yapılacak kimsenin bulunmaması”, “memur veya müstahdem” kriterlerinin esas alınması gerekmekte olup düzenlemeden; tüzel kişilerle ilgili tebliğin, tüzel kişilerin temsilcilerinin ikamet adreslerinde yapılabileceği gibi bir sonuç çıkarılması mümkün değildir.
Buna göre tüzel kişilerde asıl muhatap, yasal temsilcilerdir. Bu temsilciler mutad iş saatlerinde “işyerinde” bulunamadıkları veya tebligatı bizzat alamayacak durumda oldukları takdirde “orada hazır bulunan” “memur veya müstahdemlere” tebliğ yapılması, bu şekilde işyerinde tebligat mümkün olmaması halinde ilan yoluyla tebliğ yoluna gidilmesi zorunludur.
Bu durumda, 105 takip numaralı ödeme emrinin, 1 ila 13, 17, 20 ve 24 ila 28., 106 takip numaralı ödeme emrinin, 18, 19, 28 ila 31, 34 ila 38, 52 ila 56, 59 ve 60., 107 takip numaralı ödeme emrinin 12, 13, 14, 19, 20, 26, 27 ve 29. sıraları haricindeki kısımlarında yer alan kamu alacağının tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin şirket yetkilisinin ikametgah adresinde tebliği 213 sayılı Kanun’un 94. maddesindeki usule uygun olmaması nedeniyle davacının kanuni temsilci sıfatıyla takibi için gerekli koşulların oluştuğundan söz edilemeyeceğinden Vergi Mahkemesi kararının, ödeme emirlerinin değinilen kısımları yönünden davanın reddi yolundaki hüküm fıkrasında da hukuka uygunluk görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu Vergi Mahkemesi kararın; 105 takip numaralı ödeme emrinin, 1 ila 13 ve 24 ila 28., 106 takip numaralı ödeme emrinin, 18, 19, 28 ila 31, 34 ila 38, 52 ila 56, 59 ve 60., 107 takip numaralı ödeme emrinin 12, 13, 14, 19, 20, 26, 27 ve 29. sıraları haricindeki kısımları yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
3. Davalı idare temyiz isteminin REDDİNE,
4. Kararın; 105 takip numaralı ödeme emrinin, 1 ila 13 ve 24 ila 28., 106 takip numaralı ödeme emrinin, 18, 19, 28 ila 31, 34 ila 38, 52 ila 56, 59 ve 60., 107 takip numaralı ödeme emrinin 12, 13, 14, 19, 20, 26, 27 ve 29. sıralarında yer alan kamu alacağına ilişkin kısımlarının iptaline dair hüküm fıkrasının ONANMASINA,
5. 2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş gün içerisinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 09/03/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 94. maddesinin 1. fıkrasında tebliğin mükelleflere, bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi cezası kesilenlere yapılacağı, 2. fıkrasında tüzel kişilere yapılacak tebliğin, bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerine, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmıyan teşekküllerde bunları idare edenlere veya temsilcilerine yapılacağı, tüzel kişilerin mütaaddit müdür veya temsilcisi varsa tebliğin bunlardan birine yapılmasının kafi olacağı, 2365 sayılı Kanun’un 18. maddesiyle eklenen üçüncü fıkrasında tebliğin, kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde ikametgah adresinde bulunanlardan veya iş yerlerinde memur ya da müstahdemlerden birine yapılacağı, muhatap yerine bu şekilde tebliğ yapılacak kimsenin görünüşüne nazaran 18 yaşından aşağı olmaması ve bariz bir surette ehliyetsiz bulunmaması gerektiği belirtilmiştir.
Anılan maddeye eklenen 3. fıkrayı düzenleyen kanun maddesinin gerekçesinde 7201 sayılı Tebligat Kanunu’nun aile fertlerine tebliğe imkan verdiği, dolayısıyla yapılan fıkra ilavesinin adli ve diğer bilumum tebliğlerde geçerli olan bir esasın mali tebliğlere de teşmilinden ibaret olduğu, ilanen yapılan tebliğlerin mükellefin ıttılaına girme ihtimalinin aile fertlerine yapılan tebliğlere göre daha düşük olduğu, bu nedenle uygulamada mükelleflerin tebliğ konusunu zamanında öğrenip itiraz haklarının kaybına sebebiyet verdiği, eklenen fıkra ile hem uygulamada kolaylık sağlanacağı hem de mükelleflerin haklarının zayi olmasının önleneceği ifade edilmiştir.
Bu durumda, yukarda belirtilen kanun maddeleri ve sözü edilen madde gerekçesi birlikte değerlendirildiğinde, şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin kanuni temsilcinin ikametgah adresinde tebliğ edilmesinin hukuka uygun dolayısıyla, şirketten tahsil olanağı kalmadığı anlaşılan amme alacağının tahsili amacıyla davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırlık bulunmadığından, Vergi Mahkemesi kararının, 105 takip numaralı ödeme emrinin, 1 ila 13, 17, 20 ve 24 ila 28., 106 takip numaralı ödeme emrinin, 18, 19, 28 ila 31, 34 ila 38, 52 ila 56, 59 ve 60., 107 takip numaralı ödeme emrinin 12, 13, 14, 19, 20, 26, 27 ve 29. sıraları haricindeki kısımları yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasının onanması gerektiği oyuyla Daire Kararına katılmıyorum.