Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2022/261 E.  ,  2023/106 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/261
Karar No : 2023/106

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Sigara ve Tütüncülük Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirketin de aralarında olduğu dört firma hakkındaki kayıt dışı üretilen sigaraların satışından elde edilen kazancın kayıt ve beyan dışı bırakıldığı, özel tüketim vergisi beyannamelerinde asgari maktu vergi oranının hatalı uygulandığı ve bedelsiz satışların bulunduğu yolundaki saptamaları içeren görüş ve öneri raporuna istinaden düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak adına Temmuz ve Ağustos 2015 dönemleri için re’sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının da aralarında olduğu dört firma hakkındaki görüş ve öneri raporunda, davacı şirketin kaydi envanterine göre 2015 yılı içerisinde üretime sevk ettiği kıyılmış tütün miktarı ile Tütün ve Alkol Dairesi Başkanlığı’na sunduğu verilerde yer alan miktarın farklılığından dolayı yapılan incelemede, davacı şirkete ait belgelere göre üretime sarf edilmesi gereken tütün miktarının toplam 710.974,32 kg olması gerekirken üretime sevk edilen kıyılmış tütün miktarının 769.537,35 kg olduğu, böylece 58.563,03 kg fazla kıyılmış tütünün üretime sevk edildiği, bu fark üzerinden kayıt dışı sigara üretim ve satışına ilişkin olarak hesaplama yapıldığında yıllık üretilecek paket adedinin 4.923.213 adet olduğu yönünde tespitlere yer verildiği, söz konusu üretimin davacı şirketin kapasitesi içerisinde yer aldığı, randıman çalışmasında davacı şirket yetkilisince beyan edilen fire oranın esas alındığı ancak bu fire oranı ile beyan edilen fire oranı arasında yüksek oranda farklılık görüldüğü, üretim faaliyetinde kullanılan girdilerin fiilen gerçekleşen üretim miktarları için kullanılan miktarlardan fazla olup olmadığının saptanması amacıyla elektrik ve buhar tüketimine ilişkin randıman çalışmasının üretim bölümünün tüketim verilerine yönelik kapasite raporunda veri olmadığından yapılmadığı, üretim bölümünün güç harcama oranının üretim harici makinelerin güç harcama oranına göre düşük olduğu, davacı şirket temsilcisinin beyanına göre zayi olan stok miktarı ve kayıtlara intikal ettirilmeyen herhangi bir gider veya maliyet unsurunun olmadığı tespit edildiğinden ve anılan farkın nedeni somut olarak açıklanamadığından söz konusu miktarda sigaranın kayıt dışı satıldığı, Ocak ila Haziran 2015 dönemlerinde asgari maktu vergi oranının yanlış hesaplandığı ve davacı şirket tarafından düzenlenen bedelsiz satış faturaları için davalı idarece usulüne uygun olarak emsal bedelinin maliyet bedeline göre belirlendiği sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:
Vergi Mahkemesi kararının; dava konusu tarhiyatın, özel tüketim vergisi beyannamelerinde asgari maktu vergi oranının yanlış uygulanmasından kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu, değinilen hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.
Sigara üretimi faaliyetiyle iştigal eden davacının, uyuşmazlık konusu dönemde kıyılmış tütünden imal ettiği sigara üretiminde tüm aşamalar dahil %17 oranında beyan ettiği fire oranı dikkate alındığında kayıt ve beyan dışı bırakılan bir üretim ve satış miktarının ortaya çıkmadığı, vergi inceleme elemanı tarafından bu oranın yüksek olduğu belirtildikten sonra Tütün ve Alkol Dairesi Başkanlığı verilerinde yer alan kıyılmış tütün miktarlarını dikkate alarak yapılan hesaplama sonucu ihtilaflı dönemde toplam 87.864.263 paket sigaranın fazladan üretilerek satıldığı sonucuna varıldığı, Mersin Ticaret ve Sanayi Odasınca alınan … tarih ve … sayılı yönetim kurulu kararında, yöresel farklılıklar göstermekle birlikte ülkemizin çeşitli bölgelerinde üretilen ve davacı şirketin imalatında işlediği tütün emtiasında ortalama %8-14 arasında ambar firesi, yol hariç %10 oranında işleme firesi olmak üzere toplam %18-24 arasında fire oluştuğu, ayrıca müteakip her yıl için %1,5 oranında ambar firesinin arttığı, bunun dışında tütünün nakli halinde %1,5 oranında da taşıma firesinin oluştuğunun belirtildiği, Mersin Ticaret ve Sanayi Odasınca belirlenen fire oranları gözününde bulundurulduğunda, davacı şirketin beyan ettiği ve ihtilaflı dönemde kıyılmış tütünden sigara üretimi esnasında oluşan %17 oranındaki fiili fire oranının, belirtilen oda tarafından belirlenen en düşük fire oranının da altında kaldığının görüldüğü, anılan oda tarafından belirlenen fire oranları ile davacı şirketin ihtilaflı dönemde kıyılmış tütünden sigara üretimi esnasında oluşan toplam fiili fire oranları dikkate alınarak yapılacak randıman incelemesinde, fazladan üretilerek satıldığı halde kayıt ve beyan dışı bırakılan bir hasılata rastlanılmadığından tarhiyatın hasılat farkından kaynaklanan kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı, davacı şirketin bedelsiz gerçekleştirdiği satışlar nedeniyle düzenlediği faturalarda, teslim edilen emtialara isabet eden özel tüketim vergisi ile katma değer vergisini dönem beyannamelerinde beyan etmeyerek kayıt ve beyan dışı bıraktığına ilişkin bir tespit yapılmadığı, teslim ettiği bu emtiaya isabet eden özel tüketim vergisi ile katma değer vergisini yüklenerek hazineye intikal ettirdiği halde rekabet edebilmek amacıyla müşterilerine mal iskontosu kapsamında bedelsiz olarak teslim ettiği anlaşıldığından tarhiyatın bedelsiz satışlardan kaynaklanan kısmının da hukuka aykırı düştüğü gerekçesiyle istinaf başvurusu, Vergi Mahkemesince tarhiyatın hasılat farkından ve bedelsiz satışlardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkraları bakımından kabul edilerek, değinilen hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra tarhiyatın bu kısmı kaldırılmıştır.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporu ile söz konusu rapora done oluşturan görüş ve öneri raporundaki tespitlerden dava konusu dönemlerde kayıt dışı sigara üretiminde bulunularak satışa konu ettiği ve bir kısım satış faturalarının bedelsiz olduğu tespit edildiğinden maliyet bedeli esası uygulanmak suretiyle davacı adına yapılan tarhiyatın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … ‘IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri sözü edilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Vergi Dava Dairesi kararının temyize konu hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 26/01/2023 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :
Dava konusu tarhiyata done olan vergi inceleme raporuna done olan görüş ve öneri raporunda davacı şirketin uyuşmazlık konusu dönemde bir kısım sigaralar için düzenlenen satış faturalarının bedelsiz olduğunun tespit edildiği olayda, davacı şirket temsilcisi tarafından söz konusu bedelsiz satışların nedeni özel tüketim vergisi artışından kaynaklanan satış fiyatını artırmamak amacıyla bu ürünlerin fiyatının bedelsiz olarak hesaplandığı şeklinde beyan edilmişse de bu durumun iktisadi ve ticari teamüllere uygun olmadığı açık olup tarhiyatın, 212 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 267. maddesinde belirtilen maliyet bedeli esasına göre bedelsiz satışa konu edilen sigaraların özel tüketim vergisi hariç maliyet bedeline %5 ilave edilmek suretiyle ulaşılan emsal satış bedeline isabet eden katma değer vergisi matrah farkından kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığından ve kararın söz konusu hüküm fıkrasının bozulması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.