Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2022/1965 E. , 2023/1376 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/1965
Karar No : 2023/1376
TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVACI) …
VEKİLİ: Av. …
2- (DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ: Av. …
İSTEMİN KONUSU: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, … Züccaciye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nden alınamayan 2015 ila 2017 yıllarının muhtelif dönemlerine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası, özel usulsüzlük cezası ve gecikme faizinden oluşan kamu alacağının tahsili amacıyla ortak sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Limited şirket ortakları ortak oldukları döneme ait kamu alacağından kusursuz sorumlu iseler de davacının şirketteki hisselerini devretmesinden sonraki tarihlerde şirketi devralarak tek ortağı ve kanuni temsilcisi olan kişi tarafından, hisse devrinden önceki dönemlere ilişkin olarak haksız katma değer vergisi iadesi almak amacıyla, düzeltme beyannameleri ve düzeltme formları verilmek suretiyle katma değer vergisi beyanları ve ba-bs formlarının içeriğinin değiştirilmesi, sahte fatura düzenlenmesi veya kullanılması ve bu fiillerin devamı mahiyetinde defter ve belgelerin ibraz edilmediği olayda, üçüncü kişinin ağır kusuru sebebiyle ortaya çıkan kamu alacağından davacının kusursuz sorumluluğu bakımından uygun illiyet bağı kesileceğinden düzenlenen ödeme emrinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle ödeme emri iptal edilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu ödeme emri içeriği borçların ait olduğu dönemde şirket ortağı olan davacının ilgili borçlardan kusursuz sorumlu olmasının herhangi bir istisnası bulunmadığı ancak dava konusu ödeme emrinin dayanağı asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emrinin, şirketin re’sen terk ettirilmesi sebebiyle kanuni temsilcisinin ikametgah adresinde 22/09/2020 tarihinde tebliğe çalışıldığı fakat adreste bulunamadığı, bunun üzerine 26/09/2020 tarihinde adrese gidildiğinde yine adreste bulunamaması üzerine kapıya yapıştırılarak tebliğ edildiği, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 102. maddesinin 5. fıkrasında adreste bulunamama halinde münasip bir süre sonra ikinci kez tebliğe çıkılacağının hüküm altına alındığı, münasip sürenin de aynı Kanun’un 14. maddesi gereğince on beş günden az olamayacağı dikkate alındığında on beş günlük süre beklenilmeksizin ikinci kez tebliğe çıkıldığından asıl borçlu şirkete yapılan ödeme emri tebliğinin usule uygun olmadığı dolayısıyla şirket ortağından aranabilir aşamaya gelmeyen vergi borcundan davacının sorumlu tutulamayacağı gerekçesiyle istinaf istemi reddedilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davacı tarafından, üçüncü kişinin fiilerinden sorumlu tutulamayacakları ileri sürülerek kararın gerekçesinin değiştirilmesi istenilmektedir.
Davalı idare tarafından, münasip sürenin tebliği yapan makamca belirleneceği, yapılan tebligatın usulsüz olmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … ‘NUN DÜŞÜNCESİ : Davacının temyiz isteminin kabulü, davalı idarenin temyiz isteminin ise bu nedenle reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Adına ortak sıfatıyla ödeme emri düzenlenen davacı, 07/06/2017 tarihli Ticaret Sicili Gazetesinde yayımlanan 25/01/2017 tarihli genel kurul kararıyla ortaklıktan ayrılmıştır.
Mükellefiyeti 31/07/2018 tarihinde re’sen terk ettirilen asıl borçlu şirketin davacının ortaklıktan ayrıldıktan sonraki bir tarihte kanuni temsilcisi olan kişinin ikametgah adresine şirket tüzel kişiliğine ait 2015 ila 2018 yıllarına ait yasal defter ve belgelerin ibraz yazısı gönderildiği ancak ibraz edilmediği, 2015 ila 2017 yıllarına ilişkin olarak 08/12/2017, 02/02/2018 ve 15/02/2018 tarihli yeminli mali müşavir raporlarıyla geriye dönük sahte fatura düzenlenerek, düzeltme beyannameleri ve formları verilerek uluslararası taşımacılık istisnası kapsamında yapılan teslimler sebebiyle yüklenilip indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisinin iadesinin talep edildiği, bu konuyla ilgili olarak davacı da dahil 2015 ila 2017 yıllarında ortak olan kişilerin alınan ifadelerinde; ilgili dönemde uluslararası taşımacılık faaliyetinde bulunulmadığı, buna ilişkin katma değer vergisi tasdik raporunu düzenleyen kişiyi ve düzeltme beyannamelerini veren kişiyi de tanımadıkları yönünde beyanda bulundukları tespitlerini içeren vergi tekniği raporu esas alınarak şirket hakkında 2015 ila 2017 yıllarına ilişkin olarak düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayanılarak defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmediğinden ve alınan katma değer vergisi iadelerinin haksız olduğundan tarhiyat yapıldığı, şirket adına ödeme emri düzenlendiği ve şirketten tahsil edilmeyeceğinden bahisle kamu alacağının tahsili için ilgili dönemlerde ortak olmasından dolayı davacı adına dava konusu ödeme emrinin düzenlendiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
Türkiye Cumhuriyeti Anayasasının 13. maddesinde, temel hak ve hürriyetlerin, özlerine dokunulmaksızın yalnızca Anayasanın ilgili maddelerinde belirtilen sebeplere bağlı olarak ve ancak kanunla sınırlanabileceği, bu sınırlamaların, Anayasanın sözüne ve ruhuna, demokratik toplum düzeninin ve lâik Cumhuriyetin gereklerine ve ölçülülük ilkesine aykırı olamayacağı belirtilmiştir.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 35. maddesinin 1. fıkrasında, limited şirket ortaklarının, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu oldukları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları kurala bağlanmıştır.
6102 sayılı Türk Ticaret Kanununun limited şirketlere ilişkin “Bilgi alma ve inceleme hakkı” başlıklı 614. maddesinin 1. fıkrasında, her ortağın, müdürlerden, şirketin bütün işleri ve hesapları hakkında bilgi vermelerini isteyebilecekleri ve belirli konularda inceleme yapabilecekleri hükmüne yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Kamu hizmetlerinin yürütülmesinde gerekli kaynağın elde edilmesi amacıyla vergi ve diğer kamu alacaklarının takip ve tahsili için hukuki düzenlemeler ve ayrıcalıklı yetkilerle kolaylık ve hızlılık sağlanmasının doğal olduğu kabul edilmekle birlikte bu konuda bireylerin hakları ve hukukun genel ilkelerinin de göz önünde bulundurulması hukuk devletinin bir gereğidir. Kamu hizmetlerinin yürütülmesi için gerekli düzenlemeler yapılırken elde edilmek istenen kamu yararıyla bireysel haklar arasında bir dengenin kurulması gerekir. Mülkiyet hakkına yapılan müdahalenin kanuni olması ve kamu yararına dayalı meşru bir amacının bulunması yeterli olmayıp ayrıca müdahalenin ölçülü olması da şarttır. Hak ve özgürlüklerin sınırlandırılmasında dikkate alınacak ölçütlerden biri olan Anayasa’nın 13. maddesinde öngörülen ölçülülük ilkesi uyarınca mülkiyet hakkının sınırlandırılması suretiyle elde edilmek istenen kamu yararı ile bireyin hakları arasında adil bir dengenin sağlanması zorunludur.
Ölçülülük ilkesi elverişlilik, gereklilik ve orantılılık olmak üzere üç alt ilkeden oluşmaktadır. Elverişlilik öngörülen müdahalenin ulaşılmak istenen amacı gerçekleştirmeye elverişli olmasını, gereklilik ulaşılmak istenen amaç bakımından müdahalenin zorunlu olmasını yani aynı amaca daha hafif bir müdahale ile ulaşılmasının mümkün olmamasını, orantılılık ise bireyin hakkına yapılan müdahale ile ulaşılmak istenen amaç arasında makul bir dengenin gözetilmesi gerekliliğini ifade etmektedir.
Limited şirket ortaklarını, şirketten tahsiline olanak bulunmayan kamu alacaklarının ödenmesinden doğrudan doğruya ve payları oranında sorumlu tutan 6183 sayılı Kanun’un 35. maddesi karşısında, tahsili gereken kamu alacağını yaratan vergilendirmenin ait olduğu dönemde şirketin paylarına sahip ortakların, ortaklık sıfatının sürdüğü dönemlere ilişkin ortaklık sıfatından doğan ve bu dönemlere dair yapılacak bir inceleme sonrası salınacak vergi ve kesilecek cezalardan sorumlu tutulabilecekleri açıktır.
Ancak, ortakların takibi aşamasında, kusursuz sorumlu olduklarından bahisle kendilerine orantısız bir külfet yüklenmemesi gerekmektedir.
6102 sayılı Kanun’un 614. maddesinin 1. fıkrası kapsamında, limited şirketin bütün hesap ve işlemlerine yönelik olarak denetim ve gözetim yetkisi bulunan ortakların, şirket faaliyetlerini ve temsile yetkili kişilerin yükümlülüklerini yerine getirip getirmediklerini denetleme, inceleme ve bu konularda bilgi alma hakları bulunmaktadır.
Buna göre, sadece ortaklık sıfatının devam ettiği dönemlerde şirket işlemleri hakkındaki her türlü bilgiye erişme imkanı olan ortakların, paylarını devrettikten, başka bir ifadeyle şirketle bağlarının ortadan kalkmasından sonra ortaklıkları döneminde gerçekleşmeyen fiiller sonucunda ortaya çıkan kamu alacağından, salt vergilendirme dönemlerinde payları bulunduğundan bahisle sorumlu tutulmaları düşünülemez.
Uyuşmazlık konusu olayda, ödeme emri içeriği kamu alacağının oluşturan vergi ve cezalara ilişkin re’sen tarh nedenini, davacının ortaklık sıfatının sona erdiği tarihten sonra şirkete ait defter ve belgelerin ibraz edilememesi oluşturmaktadır.
Söz konusu eylem, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesi gereğince gizleme olarak nitelendirilmekte ve tüm katma değer vergisi indirimlerinin reddi üzerine tarhiyat yapılması ve üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesi sonucunu doğurmaktadır.
Bu durumda, hisselerini devrederek ortaklıktan ayrılan ve şirketle hukuki ve fiili bağlantısının kalmaması nedeniyle ortaklık sıfatının kazandırdığı ibraz etmeme fiiline yönelik olarak bilgi alma ve inceleme hakkı olmayan dolayısıyla herhangi bir müdahale imkanı bulunmayan davacının, takip edilen kamu alacağına ilişkin vergilendirme dönemi ortaklık sıfatının bulunduğu döneme ilişkin olmakla birlikte yukarıda belirtildiği üzere pay devrinden sonra gerçekleşen ibraz ödevinin yerine getirilmemesi sebebiyle salınan vergi ve kesilen cezalardan sorumlu tutulması, ortaklık sıfatından kaynaklanan kusursuz sorumluluğu aşan mahiyette ölçüsüz bir müdahale olduğundan ve kendisine orantısız bir külfet yüklediğinden adına ödeme emri düzenlenmesi hukuka uygun düşmemiş olup yazılı gerekçeyle verilen Vergi Dava Dairesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiş, davalı idarenin temyiz isteminin ise bu nedenle reddi gerekmiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin kabulüne,
2. Vergi Dava Dairesi kararının belirtilen gerekçeyle ONANMASINA,
3. Davalı idare temyiz isteminin reddine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 12/04/2023 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.