Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2021/3878 E.  ,  2022/5777 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/3878
Karar No : 2022/5777

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …Otomotiv Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : …Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusunu, Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararı uyarınca yeniden inceleyen …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirketin, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 11.maddesinin 1-a bendi kapsamındaki teslimlerinden kaynaklanan 2015 yılının Nisan dönemine ait katma değer vergisinin mahsuben iadesini talep etmesi sonrasında, katma değer vergisi beyannamesi ve iade listesinde gerekli düzeltmelerin yapılarak iade raporundaki eksikliklerin tamamlanması gerektiğini duyuran …tarih ve …sayılı işlem uyarınca ihtirazi kayıtla verdiği düzeltme beyannamesi üzerine indirimlerin, iade tutarının ve devreden katma değer vergisinin azaltılması sonucunu doğuran tahakkuk işleminin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Katma değer vergisi mükelleflerinin almış oldukları mal ve hizmetlere ilişkin olarak yüklendikleri katma değer vergilerini teslim ve hizmetleri dolayısıyla tahsil ettikleri katma değer vergilerinden indirebilmelerine imkan veren 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu hükmünde, indirim hakkının vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla, ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabileceğinin kurala bağlandığı, özel hesap dönemine sahip mükelleflerin indirim hakkını takvim yılı esasına göre mi yoksa özel hesap dönemi süresine göre mi kullanacakları hususunda 3065 sayılı Kanun’da bir belirleme olmadığı, bu konuda anılan Kanun’da yer alan boşluğa ilişkin uygulamada yaşanan tereddütlerin giderilmesi için Kanun’un verdiği yetkiye istinaden Maliye Bakanlığınca çıkarılan genel düzenleyici işlemlerle, özel hesap dönemine sahip mükellefler için indirim müessesinden yararlanılması için aşılmaması gereken süre zarfı olarak özel hesap döneminin esas alındığı ancak 08/08/2011 tarihinde çıkarılan 60 Seri Nolu sirkülerle vazgeçilen bu uygulamanın 31/01/2018 tarihinde yürürlüğe giren Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği uyarınca tekrar yürürlüğe konulduğu, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 174. maddesine göre özel hesap dönemine tabi olduğu ve indirime konu alımlarını özel hesap dönemi içerisinde gerçekleştirdiği hususunda ihtilaf bulunmayan davacı şirketin yüklendiği katma değer vergilerini en geç takvim yılı sonuna kadar indirim konusu edebilmesi yolunda 3065 sayılı Kanun’da açık bir düzenleme olmadığı, vergi idaresince de davacı şirket lehine olacak şekilde tesis edilen ancak 08/08/2011 tarihi itibariyle sona erdirilen uygulamaya 31/01/2018 tarihinde tekrar geri dönüldüğü, buna göre Anayasa’nın 73. maddesinin 3. fıkrasında yer alan verginin kanuniliği ilkesi gereği, kanuni düzeyde sağlanması gereken öngörülebilirliğin ve belirliliğin sağlanamadığı, kanun hükümlerindeki öngörülemezliğin idari uygulamalar ve düzenlemelerle de giderilemediği, bu bakımdan, davacı adına tesis edilen işlemin öngörülebilir olmadığı ve belirli bir kanuni dayanağının bulunmadığı sonucuna varıldığı gibi …Vergi Mahkemesinin …tarihli ve E:…, K:…sayılı kararıyla, düzeltme beyannamesi verilmesinin ve tahakkuk işleminin sebebi olan …tarih ve …sayılı işlemin iptal edildiği de göz önünde bulundurulduğunda dava konusu tahakkuk işleminde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle işlem iptal edilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararında yer alan aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle dava konusu işlem iptal edilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Katma değer vergisi mahsuben iade taleplerinin yerine getirilebilmesi için katma değer vergisi beyanlarında ve iade kontrol raporunda bulunan eksikliklerin düzeltilmesi için davacıya yazı gönderilmesi üzerine düzeltme beyannamelerinin verilmesinin ardından davacının ilgili dönem devreden katma değer vergisi azaltılması işlemini kabul etmeyerek dava konusu ettiği ancak 213 sayılı Kanun’un 378. maddesi ile ihtirazi kayıt müessesesi bir arada değerlendirildiğinde, ihtirazi kaydın sadece süresinde verilen beyannameler için geçerli olabileceği, davacı şirketin özel hesap dönemine tabi olduğu, Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği ile özel hesap dönemine tabi mükelleflerin katma değer vergisi indirimleri hakkında yeni düzenlemeler yapıldığı fakat bu düzenlemelerin yürürlük tarihinin 31/01/2018 olduğu göz önüne alındığında geçmiş döneme ilişkin katma değer vergisi beyannamelerinin düzeltilmesinin mümkün olmadığı, davacı tarafından her ne kadar kişilerin bir takım haklarının kısıtlanmasını öngören düzenlemelerin ancak kanun ile yapılabileceği iddia edilmiş ise de özel hesap dönemi indirimleri hakkında yapılan düzenlemenin dayanağı Katma Değer Vergisi Kanunu Genel Uygulama Tebliği’nin de 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 32. maddesinin 1. fıkrası ile Maliye Bakanlığına verilen yetki uyarınca hazırlanıp Resmi Gazetede yürürlüğe girdiği yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nda indirim müessesinin uygulamasında, gelir ve kurumlar vergisi uygulamaları ile paralellik sağlanması amacı güdüldüğünden özel hesap dönemine tabi mükelleflerin de katma değer vergisi indirimlerinde takvim yılının değil özel hesap döneminin dikkate alınması gerektiği, herhangi bir yasal düzenleme veya değişiklik olmaksızın idarenin konuya ilişkin görüş değiştirdiğinin kabulünün, “vergilerin kanuniliği”, “normlar hiyerarşisi” ve “kanuni idare ilkesi” kurallarına açık aykırılık teşkil ettiği belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının ONANMASINA,
3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 27/12/2022 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.