Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2018/6278 E.  ,  2022/542 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/6278
Karar No : 2022/542

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı/…
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına, muhasebeciliğini yaptığı … Kozmetik ve Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi’nden alınamayan 2012 ve 2013 yıllarının muhtelif dönemlerine ait katma değer vergisi, gecikme faizi ve vergi ziyaı cezasından oluşan kamu alacağının tahsili amacıyla müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … ila … takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Serbest muhasebeci olan davacının, asıl borçlu şirketin sahte fatura düzenlediğinden bahisle adına yapılan tarhiyattan 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 227. maddesi uyarınca “müteselsilen sorumlu” olduğu kabul edilerek adına dava konusu ödeme emirleri düzenlenmişse de, vergi incelemesi yapma yetkisi bulunmadığından defter ve beyannamelere intikal ettirilen faturaların gerçeği yansıtmadığını bilmesinin mümkün olmadığı, cezalı vergilerin muhasebecilik faaliyetinden kaynaklanmadığı, dolayısıyla meslek mensubunun müteselsilen sorumlu tutulması için gerekli şartlar oluşmadığı gibi davalı idarece davacının, muhasebeciliğini yaptığı şirketin sahte fatura düzenlediğini bildiğine veya bilmesi gerektiğine dair somut tespitler yapılmadığından tanzim edilen ödeme emirlerinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle ödeme emirleri iptal edilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : … Kozmetik ve Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, sahte fatura kullandığı ve düzenlediği tespit edilerek davacının müteselsil sorumlu sıfatıyla sorumlu bulunduğunun belirtildiği, daha sonra davacı hakkında düzenlenen görüş ve öneri raporu ile asıl borçlu şirket hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporunun ilgili kısımlarına atıf yapılarak, işyerinin elektrik ve su tüketimi, işçi sayısı, üretimde kullanılan makineler, stok yerleri, motorlu nakliye, yükleme ve boşaltma araçları, ticari ilişkide bulunulan firmaların tamamına yakını hakkında sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediklerinden haklarında vergi tekniği raporu bulunması gibi somut verilerden hareketle gerçek bir ticari faaliyetinin olmadığı, tahsilat yapılmadığı, borçlar ödenmediği halde milyonlarca aerosol sprey satılmasının ticari hayatın akışına uygun düşmediği göz ardı edilerek muhasebecilik hizmeti verilmeye devam edildiğinden mesleki dikkat ve özenin gösterilmediği sonucuna varıldığı, davacının herhangi bir ticari faaliyeti bulunmayan şirketin beyanname ve bildirimlerini onaylayarak sahte belge düzenleme ve kullanma fiiline sebebiyet verdiği, ticari ve teknik icaplara aykırı çok yüksek tutarlı iş hacmine rağmen iş yerine giderek imalatın yapıldığı yeri gözlemlemediği, düzenlenen faturalarla ilgili ispat edici banka makbuzu ve benzeri belgeleri talep etmediği, 2012 ve 2013 yılı defterlerini tek düzen hesap planı ve muhasebe sistemi uygulama tebliğlerinde belirtilen ilkelere uygun tutmadığı hususları birlikte dikkate alındığında, adına müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmiştir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ…’IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Serbest muhasebeci olan davacı adına, aynı nedenle, muhasebeciliğini yaptığı Mudanya Kozmetik ve Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi’nden alınamayan 2012 yılına ait vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi, gecikme faizi ve özel usulsüzlük cezası ile Nisan Haziran, Temmuz-Ağustos, Ekim-Aralık 2012 ile Ocak-Mart, Nisan-Mayıs 2013 geçici vergi dönemlerine ait vergi ziyaı cezası ile gecikme faizinin tahsili amacıyla müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … ila … takip numaralı ödeme emirlerinin iptaline ilişkin … Vergi Mahkemesinin … tarih E:…, K:… sayılı kararlarına yöneltilen istinaf istemi, … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, …, …, K:…, … sayılı kararıyla kesin olarak reddedildiğinden dava konusu ödeme emirlerinin Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle iptaline ilişkin kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki kararda sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 10/02/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 227. maddesinin 1. fıkrasında, 3568 sayılı Kanuna göre yetki almış meslek mensuplarınca mükelleflerin beyannamelerinin imzalatılması ve işlemlerinin tasdik edilmesi konusunda Maliye Bakanlığına yetki verilmiş olup, maddenin ikinci fıkrasında ise yukarıdaki fıkra hükümlerine göre beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensuplarını, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza, gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı kurala bağlanmış ve benzer bir düzenlemeye 3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun 12. maddesinde de yer verilmiştir.
Davacının serbest muhasebecisi ve mali müşaviri olduğu …Kozmetik ve Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi’nin 2012 ila 2014 yıllarına ait hesap ve işlemleri sahte fatura düzenleme yönünden incelenmesi sonucu … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği raporunun düzenlendiği, bu rapor ile anılan şirketin aerosol üretiminde kullanılmak üzere indirimli özel tüketim vergisi oranına tabi olarak aldığı LPG’yi taahhüt ettiği ürün üretiminde kullanmayıp doğrudan sattığı, satışlarını perdelemek amacıyla sahte fatura kullandığı ve sahte fatura düzenlemek amacıyla faaliyet yürüttüğü, düzenlediği tüm belgelerini sahte belge niteliğinde olduğunun tespit edildiği, şirketin serbest muhasebecisi ve mali müşaviri olan davacı hakkında … tarih ve … sayılı SMMM Görüş ve Öneri Raporu düzenlendiği ve mükellef adına tarh edilen vergiler, kesilecek cezalar ve gecikme faizlerinden müştereken ve müteselsilen sorumlu olduğundan bahisle bağlı bulunduğu Setbaşı Vergi Dairesi Müdürlüğü’nce uyuşmazlık konusu ödeme emirleri düzenlendiği anlaşılmıştır.
Görüş ve Öneri Raporu’nda yer alan; asıl borçlu şirketin kuruluş tarihinden itibaren gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına yönelik ticari faaliyetinin olmadığının şirket hakkında düzenlenen Vergi Tekniği Raporu ile tespit edildiği, cirosu yüksek rakamlara ulaşan firmanın elektrik sarfiyatının ve su tüketimi kapasite raporunun ticari icaplara aykırı şekilde düşük olduğu, cirosu çok yüksek rakamlara ulaşan imalatçı firmanın elektrik ve su faturalarının kayıtlara intikal ettirilmek üzere muhasebeciye iletilmediği halde hizmet vermeye devam edildiği, randıman hesabı yapılmadığı, LPG alışları hariç alınan ilk madde malzeme, katkı maddesi ve ambalaj malzemesi faturalarının büyük çoğunluğunun hakkında sahte belge düzenlemekten vergi tekniği raporu olan ya da bu yönde incelemesi devam eden firmalardan temin edildiği, 2012 ve 2013 yılı envanter mevcudunun emtia cinsi, miktar ve tutar olarak aynı olduğu, yeminli mali müşavir raporuna göre alınan LPG’nin tamamı üretime sevk edilmişse de, 2012, 2013 envanter mevcudunda 9.959 kg LPG stoğu bulunduğunun belirtildiği, envanter çalışması yapılmadığı, üretime tahsis edilmiş sadece 2 adet dolum makinesi olup, başkaca makine, motorlu nakliye, yükleme, boşaltma aracı, tesis, taşıt bulunmamasına rağmen 2012, 2013 yıllarında beyan edilen yurt içi satış hasılatının çok yüksek tutarlara ulaştığı, üretim ve satışın büyük kısmının ardı ardına gerçekleştiği, teslim alınan LPG’nin imalat sürecine sokulması için yeterli depolama alanı ve zamanın imalatta kullanılmadığı, bunu gizlemek için de aynı veya izleyen gün hem üretim hem satış yapılmış gibi fatura düzenlendiği, satışlara ilişkin irsaliye düzenlenmediği, satış faturalarının üzerine “mallar fabrikada teslim edilmiştir” ibareli kaşe basılsa da nakliye ve yükleme için taşıtının olmadığı, oysaki satış yapılan mükelleflerin ağırlıklı Diyarbakır ve Gaziantep illerinde bulunduğu, 120 ve 320 nolu hesaplarda çok yüksek tutarlı bakiyelerin oluştuğu, LPG hariç neredeyse hiç tahsilat ve ödeme yapılmadığı, LPG alışı hariç banka işlemlerinin muvazaalı olduğu, 2012 yılında müteaddit defalar şirketin banka hesabı yerine şirket ortağının şahsi banka hesaplarından yüklü miktarda ödemelerin yapıldığı, 2012 yılı yevmiye defterinde kendisine sunulan dekont, mutabakat vs olmadan alış-satış yapılan firmaların arasındaki mutabakatlardan bahisle cari hesapların kapatılarak 120 alıcılar ve 320 satıcılar hesabında oluşan yüksek tutarlı bakiyelerin ortadan kaldırıldığı, şirketin bilançosuna bu bilgilerin yansımasının önlendiği, 2013 yılında LPG alışları hariç yüklü miktarda alışlara cüzi miktarda ödeme, yüklü miktarda satışa rağmen cüzi miktarda tahsilat yapıldığı, 31/07/2013 tarihi itibariyle ile 120 alıcılar hesabının 4.111.598,70 TL borç bakiyesi, 320 satıcılar hesabının 3.792.156,04 TL alacak bakiyesi, 2013 yılı kebir defterinde 102 bankalar hesabı ve 120 alıcılar hesabının belirli tarihlerde alacak bakiyesi verdiği, şirketin sürekli ortağından borç alarak 102 bankalar hesabının borçlandırılmak ve 331 ortaklara borçlar hesabının alacaklandırılmak suretiyle ödemelerin yapıldığı, akabinde 136 diğer çeşitli alacaklar hesabı alacaklandırılmak ve 331 ortaklara borçlandırılmak suretiyle kayıt yapıldığı, 2013 yılında 331 ortaklara borçlar hesabının borç bakiyesinin 31/07/2013 tarihi itibariyle 689.110,59TL’ye ulaştığı, 2013 yılı yevmiye defterinde 131 ortaklardan alacaklar hesabının kullanılmayarak şirket ortağına aktarılan paraların 331 ortaklara borçlar hesabının borcuna aktarıldığı, akabinde 31/07/2013 tarihli yevmiye maddesi ile 136 diğer çeşitli alacaklar hesabı 799.610,59 TL borçlandırılmak ve 331 ortaklara borçlar hesabı 801.606,09 TL alacaklandırılmak suretiyle 331 ortaklara borçlar hesabında oluşan yüklü miktardaki borç bakiyesinin kapatıldığı, bunun da gerekli dikkat ve özenin gösterilmediğini doğruladığı şeklindeki tespitler uyarınca dava konusu ödeme emri içeriği borçlardan davacının müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulması gerektiği sonucuna varıldığından aksi kanaatle verilen kararın bozulması gerektiği oyuyla Karara katılmıyoruz.