3. Daire         1997/1481 E.  ,  1998/1299 K.
Daire : ÜÇÜNCÜ DAİRE
Karar Yılı : 1998
Karar No : 1299
Esas Yılı : 1997
Esas No : 1481
Karar Tarihi : 21/04/998

KURUMLAR VERGİSİ KANUNUNUN 7.MADDESİNİN 16.BENDİNDE ÖNGÖRÜLEN MUAFİYET KOŞULLARINI İHLAL ETMEYEN KOOPERATİFLERİN, YALNIZCA ÜST BİRLİĞE ÜYE OLMADIKLARI NEDEN GÖSTERİLEREK NET AKTİF VERGİSİ MÜKELLEFİ SAYILMALARINA OLANAK BULUNMADIĞI HK.

Davacı kooperatifin ihtirazi kayıtla verdiği net aktif vergisi beyannamesi üzerinden adına tahakkuk ettirilen net aktif vergisine karşı açılan davayı; 3986 sayılı Kanunun 5. maddesinde, bilanço esasına göre defter tutmak mecburiyetinde bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin net aktif vergisinin de mükellefi olduklarının hükme bağlandığı, 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 7/16. maddesinde ise, esas mukavelelerinde sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması, idare meclisi başkan ve üyelerine kazanç üzerinden hisse verilmemesi, ihtiyat akçelerinin ortaklara dağıtılmaması ve münhasıran ortaklar ile iş görülmesine dair hükümler bulunması şartı ile kooperatiflerin kurumlar vergisinden muaf olacaklarının öngörüldüğü, 1163 sayılı Kooperatifler Kanununun 93/4. maddesinde, kooperatif birliklerinin ve kooperatif merkez birliklerinin faaliyete geçen üst kuruluşlara girmedikleri takdirde Kurumlar Vergisi Kanununun 7/16. maddesindeki muafiyetten faydalanamayacaklarının belirtildiği, öte yandan … gün ve … sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Anayasa Mahkemesinin 1995/32 sayılı kararıyla 3986 sayılı Kanunun net aktif vergisinin gayrisafi hasılat üzerinden alınmasına ilişkin hükümlerinin iptal edilmesine karşın, verginin net aktif değerler üzerinden hesaplanması ile ilgili hükümleri ile asgari net aktif vergisine ilişkin hükmünün Anayasa’ya aykırı olmadığına karar verildiği, bu durumda üst birliğe üye olmadığı anlaşılan davacı kooperatifin muafiyetten yararlanması olanaksız bulunduğundan, net aktif vergisinden de muaf tutulmasına hukuken olanak bulunmadığı cihetle 3986 sayılı Kanunun iptal edilmeyen hükümlerine uygun olarak davacı adına tahakkuk ettirilen net aktif vergisinde kanuna aykırılık görülmediği gerekçesiyle reddeden … Altıncı Vergi Mahkemesinin … gün ve … sayılı kararının; Kurumlar Vergisi Kanununun 7/16. maddesindeki şartları taşıdıklarından, kurumlar vergisi ve net aktif vergisinden muaf oldukları ileri sürülerek bozulması istemidir.
3986 sayılı Kanunun 5 inci maddesi, net aktif vergisi yükümlülüğü için “bilanço veya işletme hesabı esasına göre defter tutmak” ve “gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmak” şeklinde belirtilen iki koşul öngörmüştür.
Türk Ticaret Kanunu ve Kooperatifler Kanunu hükümleri nedeniyle kooperatifler, bilanço esasına göre defter tutmak zorundadırlar. Ancak, 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin 16 ncı bendinde yazılı muafiyet koşullarını taşıyan kooperatifler, kurumlar vergisi yükümlüsü olmadıklarından, net aktif vergisi yükümlülüğü için 3986 sayılı Kanunun 5 inci maddesinde öngörülen ilk koşulu taşımakla birlikte ikinci koşulu taşımamaktadırlar. Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin 16 ncı bendinde, fiilen de bu şartlara uymak koşuluyla anasözleşmelerinde; sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması, idare meclisi başkan ve üyelerine kazanç üzerinden pay verilmemesi, ihtiyat akçelerinin ortaklara dağıtılmaması ve münhasıran ortaklarla iş görülmesine ilişkin hükümler bulunan kooperatifler, kurumlar vergisinden muaf tutulmuştur.
1163 sayılı Kooperatifler Kanununun “Muafiyetler” başlığını taşıyan 93 üncü maddesinde ise kooperatifler, kooperatif birlikleri, kooperatif merkez birlikleri ve Türkiye Milli Kooperatifler Birliğinin, kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin 16 ncı bendindeki esaslar uyarınca kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanacakları kurala bağlandıktan sonra dördüncü fıkrada, kooperatifler, bunların birlikleriyle merkez birliklerinin, faaliyete geçen üst kuruluşlara girmedikleri takdirde, maddede öngörülen bazı muafiyetlerden, bu arada Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin 16 ncı bendinde yazılı muafiyetten yararlanamayacakları kabul edilmiştir. Kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanılmasını, üst birliğe girme koşuluna bağlayan dördüncü fıkra, kooperatifçiliği güçlendirmek amacıyla geçici komisyonda madde metnine eklenmiştir. 1163 sayılı Yasada kooperatiflerin, üst birliğe üye olmaları zorunlu tutulmamıştır. Üst birliğe üyeliğin zorunlu bir koşul olmaması karşısında, 93 üncü maddenin dördüncü fıkrasının, kurumlar vergisi muafiyeti yönünden biçimsel bir koşul olduğu, muafiyet için temel koşulun, 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin 16 ncı bendinde yer alan şartlardan oluştuğu anlaşılmaktadır. Esasen, sadece ortakları ile iş gören, sermaye üzerinden kazanç dağıtmayan, yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden pay vermeyen, ihtiyat akçelerini ortaklarına dağıtmayan ve anasözleşmesinde bunlara ilişkin kural bulunan kooperatifler, ortaklarını en kısa sürede ve en düşük maliyetle kuruluş amacına ulaştırmayı hedefleyerek faaliyet göstereceklerinden, vergilendirilebilir kurum kazancı da elde edemeyeceklerdir. Bu durumda, Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin 16 ncı bendinde öngörülen koşulları ihlal etmeyen kooperatiflerin, salt faaliyete geçmiş üst kuruluşa üye olmadıkları neden gösterilerek ve vergiye tabi kazanç elde ettikleri de saptanmaksızın kurumlar vergisi mükellefi sayılmalarına olanak bulunmamaktadır.
Kurumlar vergisi mükellefi olmayan kooperatiflerin net aktif vergisinin mükellefi olmaları da söz konusu değildir. Maliye Bakanlığı da net aktif vergisine ilişkin (1) sayılı Genel Tebliğde, kurumlar vergisi beyannamesi vermek zorunda bulunmayan kooperatiflerin net aktif vergisi ödemeyeceklerini, (2) sayılı Genel Tebliğde ise ilgili yasalardaki muafiyet şartlarını taşımadıkları için kurumlar vergisi mükellefi olan kooperatiflerin net aktif vergisine tabi olacaklarını duyurduğundan, aksi yolda verilen mahkeme kararında yasal isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile … Altıncı Vergi Mahkemesinin … sayılı kararının bozulmasına, karar verildi.