3. Daire         1996/2159 E.  ,  1998/285 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No: 1996/2159
Karar No: 1998/285

Temyiz İsteminde Bulunan : Osmangazi Vergi Dairesi Müdürlüğü – BURSA
Karşı Taraf : …
Vekil : …
İstemin Özeti : Davacı şirketin şirkete ait nakil aracıyla üç müşterisine teslim ettiği yağlar için fatura düzenlemediğinin tutanakla tespit edilmesi üzerine adına kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı açılan davayı; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 231/5. maddesinde, faturanın malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami on gün içinde düzenleneceğinin hükme bağlandığı, kanunda öngörülen on günlük sürenin tebliğ hükümleri ile kısaltılmasının mümkün olmadığı, bu nedenle tespitin yapıldığı gün faturaları düzenlediği sabit olan davacı şirket adına tespit anında fatura düzenlenmediğinden bahisle kesilen özel usulsüzlük cezasında yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle kabul ederek kesilen özel usulsüzlük cezasını kaldıran … Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararının; 173 seri numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği uyarınca malın teslimi sırasında fatura düzenlenmediği tutanakla tespit edilen davacı şirket adına kesilen özel usulsüzlük cezasında kanuna aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istemidir.
Savunmanın Özeti : Temyiz isteminin reddi ile mahkeme kararının onanması gerektiği savunulmaktadır.
Tetkik Hakimi : …
Düşüncesi : Toplu sevk irsaliyesi ile pazarlanan emtiaya ilişkin faturaların teslim anında düzenlenmemiş, ancak on günlük yasal süre içerisinde düzenlenmiş olması fatura düzenlememe fiilini değil, usule aykırı sevk irsaliyesi düzenleme fiilini oluşturur. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353. maddesinin 1. bendinde yer almayan sözkonusu fiil için özel usulsüzlük cezası kesilmesinde yasal isabet bulunmadığından mahkeme kararı sonucu itibariyle yerindedir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin reddi gerekeceği düşünülmektedir.
Savcı : …
Düşüncesi : Dosyada; davacı şirket adına,173 sayılı VUK. Genel Tebliğine aykırı olarak satış anında fatura düzenlememesi sebebiyle kesilen özel usulsüzlük cezasına ait işlemi iptal eden Vergi Mahkemesi kararının temyizen bozulması istenilmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353 üncü maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan 4008 sayılı Kanunla değişik şeklinin 1 inci bendinde; verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzunu vermeyen ve almayanlardan herbirine, her fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ve serbest meslek makbuzu için 1.000.000 Liradan aşağı olmamak üzere bu belgelere yazılması gereken meblağın yüzde yirmibeşi nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi öngörülmüştür. Anılan Kanunun 231. maddesinin 5 inci fıkrasında da,”faturanın, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami on gün içinde düzenleneceği; bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı hükme bağlanmıştır.
Görüldüğü üzere; Kanun, mükelleflere, faturanın düzenlenmesi için, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren on günlük bir süre tanımaktadır. Mükellefler, sözkonusu haklarını kullanarak, anılan on günlük süre içerisinde olmak kaydıyla, faturalarını herhangi bir tarihte düzenleyebilirler. Ayrıca; Kanun, bu sürenin artırılması veya azaltılması ya da faturanın belli tarihte düzenlenmesinin zorunlu kılınması konusunda idareye düzenleme yapma yetkisi de vermiş değildir. Bu bakımdan; 173 sıra nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin (c) bendinin (a) paragrafında yer alan ve toplu sevk irsaliyesine konu emtianın satışı anında fatura düzenleme zorunluluğu öngören düzenlemenin, mükelleflere Vergi Usul Kanununun 231 inci maddesinin 5 inci fıkrasında fatura düzenleme konusunda tanınan süreyi kaldırması ve öngörülen süre içerisinde fakat satış anından sonra düzenlenen faturanın hiç düzenlenmemiş sayılmasını gerektirmesi olanaklı bulunmamaktadır.
Genel Tebliğin anılan düzenlemesinde öngörülen koşula uyulması; Vergi Usul Kanununun 230 uncu maddesinin 5 inci fıkrasına göre her alıcıya gönderilen emtia için ayrıca düzenlenmesi asıl olan sevk irsaliyesinin, mükelleflerin kendi araçları ile nakledilen ve alıcıları ile alacakları miktarları belli olmayan emtianın tamamı için topluca düzenlenmesi halinde geçerli olabilmesi için gereklidir. Başka anlatımla; toplu sevk irsaliyesi ile pazarlanan emtianın satışı anında fatura düzenlenmemiş olması, fatura düzenlememe eylemini değil, sevk irsaliyesi düzenlememe ya da usulüne aykırı sevk irsaliyesi düzenleme eylemini oluşturur. Bu eylem ise, Vergi Usul Kanununun 353 üncü maddesinin dava konusu ceza kesme işlemine dayanak alınan 1 inci bendinde sayılan eylemlerden değildir.
Olayda; davacı şirketin, yoklama anından sonra, aynı tarihte ve on günlük süre içerisinde fatura düzenlediğinde ihtilaf bulunmadığından, fatura düzenlememe eylemi gerçekleşmemiştir. Yukarıda açıklandığı üzere; satış anında fatura düzenlenmemek suretiyle davacı şirket tarafından yapılan eylem, Vergi Usul Kanununun 353 üncü maddesinin 1 inci bendinde sayılan eylemlerden olmadığından, anılan bent hükmünün, bu eylem sebep gösterilerek uygulanması da mümkün değildir. Dolayısıyla; dava konusu ceza kesme işlemi, sebep unsuru yönünden açıkça hukuka aykırı bulunmaktadır.
Bu yüzden, temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar,Vergi Mahkemesi kararının anılan hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte değildir.
Açıklanan nedenle,temyiz isteminin reddinin gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince işin gereği görüşülüp düşünüldü: 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 353. maddesinin 4008 sayılı kanunun 17. maddesiyle değişen 1. bendinde; verilmesi ve alınması icabeden faturayı vermeyen ve almayanlardan herbirine her fatura için 1.000.000.- liradan aşağı olmamak üzere faturaya yazılması gereken meblağın yüzde yirmibeşi oranında özel usulsüzlük cezası kesileceği, aynı Kanunun 231. maddesinin 5. bendinde de, faturanın, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami on gün içinde düzenleneceği, bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı hükme bağlanmıştır.
Öte yandan, anılan Kanunun mükerrer 257. maddesi ile Maliye Bakanlığı, bu Kanuna göre tutulmakta olan defter ve belgelere ilaveten tutulmasını veya düzenlenmesini uygun gördüğü defter ve belgelerin mahiyet, şekil ve ihtiva edeceği hususları belirlemeye, bunlarda değişiklik yapmaya, bunlar için tasdik, muhafaza ve ibraz mecburiyeti koymaya ve kaldırmaya yetkili kılınmış olup, bu yetkiye dayanılarak Maliye Bakanlığınca çıkarılan 173 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin C bendinde; alıcıların kimler olacağı ve ne miktarda mal alacakları belli olmayan ve alıcılara işyerlerinde teslim edilmek üzere satıcı tarafından kendi nakil aracı ile mal gönderilmesi durumunda, nakil aracına yüklenen tüm mallar için tek bir sevk irsaliyesi düzenlenebileceği, sevk irsaliyesine müşterinin adı, adresi bölümüne “Muhtelif Müşteriler” ibaresi ile nakil aracının plaka numarası, sürücünün veya araçta bulunan satışa yetkili kişinin adının yazılacağı, bu tür sevk irsaliyesi ile teslim edilen malların faturalarının da malın teslimi anında düzenleneceği ve bu faturalara sevk irsaliyesinin numarasının kaydedileceği, ayrıca, her satış için sevk irsaliyesi düzenlenmeyeceği, ancak faturaya işyerinde teslim edildiğine ilişkin şerh verileceği öngörülmüştür.
Kanunun Maliye Bakanlığına tanıdığı yetkiye dayanılarak yükümlüler yönünden uygulamayı kolaylaştırmak amacıyla getirilen, ayrı ayrı isme düzenlenmeyen “Muhtelif Müşteriler”ibareli toplu sevk irsaliyesi ile mal hareketlerinin izlenebilmesinin, faturanın, on günlük yasal süre beklenilmeksizin malın teslimi anında düzenlenmesi koşuluyla mümkün olabileceği açıktır.
Ancak, sözkonusu Tebliğ ile on günlük fatura düzenleme süresi kısaltılamayacağı gibi, malın tesliminden sonra düzenlenen faturanın, yasada öngörülen süre içinde düzenlenmiş olması koşuluyla hiç düzenlenmemiş sayılması da mümkün değildir. Bu nedenle alıcısı belli olmayan, toplu sevk irsaliyesi ile taşınarak mahallinde satış yapılan durumlarda teslim anında fatura düzenlenmemiş olması fatura düzenlememe fiilini değil, usulüne uygun olarak sevk irsaliyesi düzenlememe fiilini oluşturur.
Dosyanın incelenmesinden, davacı şirket tarafından üç ayrı müşterisine yapmış olduğu yağ satışlarına ilişkin faturaların, mal tesliminden sonra, aynı tarihte ve on günlük yasal süre içinde düzenlendiği anlaşıdığından davacı şirket adına faturaların hiç düzenlenmediği kabul edilerek özel usulsüzlük cezası kesilmesinde yasal isabet bulunmamaktadır.
Bu durumda, on günlük sürede düzenlemekle birlikte, teslim anında fatura düzenlememek suretiyle usulüne uygun olarak sevk irsaliyesi düzenlememiş olan davacı şirketin işlediği fiil usulsüzlük cezası kesilmesini gerektiren fiili oluşturduğundan, mahkemece, on günlük yasal süre içinde düzenlenen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılmasına olanak bulunmadığı gerekçesiyle kesilen cezanın kaldırılması yolunda verilen karar sonucu itibariyle yerinde görülmüştür.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin reddine 5.2.1998 gününde esasta oybirliği, gerekçede oyçokluğuyla karar verildi.
A Y R I Ş I K O Y
X-Temyiz isteminin, mahkeme kararının dayandığı gerekçeler nedeniyle reddine karar verilmesi gerektiği görüşü ile kararın gerekçesine katılmıyorum.