Danıştay 15. Daire Başkanlığı 2011/972 E. , 2015/7488 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ONBEŞİNCİ DAİRE
Esas No : 2011/972
Karar No : 2015/7488
Temyiz Eden (Davalı) :
Vekili :
Karşı Taraf (Davacı) :
Vekili :
İstemin Özeti : … İdare Mahkemesi’nin … tarih ve … sayılı kararının hukuka uygun olmadığı ileri sürülerek temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
Düşüncesi : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Onbeşinci Dairesi’nce, tetkik hakiminin açıklamaları dinlenip, dosyadaki belgeler incelenerek gereği görüşüldü:
Dava; davacı şirkete ait işyerinde yapılan denetim neticesinde hazırlanan 05.07.2007 gün ve 51 KD 32 sayılı raporda yer alan tespite binaen işyerinde çalışan sigortalılara özel hayat ve sağlık sigortası ve bu sigortaya ilişkin ödenen tutarlarının 506 sayılı kanunun 79. maddesinin 7. fıkrasında hükmü uyarınca 2002/8-11, 2003/1,4,5,7,8,10,11,12, 2004/1,2,3,4, 2004/5-12, 2005/1-12’inci aylara ait ek aylık prim ve hizmet belgelerinin dönemlerde Kuruma bildirilmediği ve bu dönemlere ait ek aylık prim hizmet belgelerinin ve 2003/I-II, 2004/I. ek dört aylık dönem bordrolarının 506 sayılı Kanunun 140. maddesinin (c-d) fıkrası uyarınca süresi içerisinde kuruma ibraz edilmediğinden bahisle davacı şirket hakkında toplam 43.045,00.-YTL idari para cezası uygulanmasına ilişkin olarak tesis edilen 11.09.2007 tarih 80285 sayılı davalı idare işlemine karşı yapılan itiraz başvurusunun reddine ilişkin 19.11.2007 tarih ve 101118 sayılı komisyon kararının iptali istemiyle açılmıştır.
… İdare Mahkemesi’nce; davacı şirket tarafından grup personeli adına yaptırılan özel hayat ve sağlık sigortası ve bu sigortaya ilişkin yatırılan primlerin, işçilere ödenen ve SSK prim kazancına dahil edilebilecek nakdi ödeme türü olarak değerlendirilmesi mümkün olmadığı gibi bu tür ödemelerin, 506 sayılı kanunun 77. maddesinin 2. fıkrasında prime esas kazanca dahil edilmeyen istisnalar arasında yer alan ayni yardım mahiyetinde gerçekleştirilen bir ödeme türü olduğu açık olup aksi yorumla söz konusu ödemelerin prime esas kazanca dahil edilmesi gerektiği düşüncesi ile davacı şirket hakkında idari para cezası uygulayan davalı idare işlemi ile bu işleme karşı yapılan itirazın reddine ilişkin komisyon kararında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle iptaline karar verilmiştir.
Davalı idare tarafından, anılan Mahkeme kararının hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Uyuşmazlık; işyeri sigortalıları için, 2002, 2003, 2004 ve 2005 yıllarının bazı aylarında çalışanlara “özel sağlık sigortası ve hayat sigortası primi” olarak yapılan ödemelerin, sosyal sigorta primine esas kazanç matrahına dahil edilmesi gerekip gerekmediği noktasında toplanmaktadır.
Uyuşmazlık tarihinde yürürlükte bulunan mülga 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun 4958 sayılı Kanunun 36. maddesi ile değişik 77. maddesi olup, anılan maddede; “Sigortalılarla işverenlerin bir ay için ödeyecekleri primlerin hesabında:
a)Sigortalıların o ay için hakettikleri ücretlerin, b)Prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkaktan sigortalılara o ay içinde ödenenlerin, c)İdare veya kaza mercilerince verilen karar gereğince (a) ve (b) fıkralarında yazılı kazançlar niteliğinde olmak üzere sigortalılara o ay içinde yapılan ödemelerin, brüt toplamı esas alınır. Şu kadar ki, ölüm, doğum ve evlenme yardımları, yolluklar, kıdem, ihbar ve kasa tazminatları, aynî yardımlar ile Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığınca miktarları yıllar itibariyle belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, sigorta primlerinin hesabına esas tutulacak kazançların aylık tutarının tespitinde nazara alınmaz. Bunların dışında her ne ad altında ödeme yapılırsa yapılsın tüm ödemeler prime tabi tutulur…” denmektedir. “Bunların dışında her ne ad altında ödeme yapılırsa yapılsın tüm ödemeler prime tabi tutulur” bölümü 4958 sayılı Kanun ile anılan maddenin ikinci fıkrasına son cümle olarak eklenmiştir.
Anılan maddede “özel sağlık sigortası ve hayat sigortası primi”ne ilişkin bir düzenlemeye yer verilmemiştir. Bu durumda, “özel sağlık sigortası ve hayat sigortası” primlerinin, “ayni yardım” ya da, sigortalıya yapılmış (primlerin hesabına esas tutulacak kazançların aylık tutarına –matrahına- dahil edilebilecek) bir ödeme niteliğinde olup olmadığının belirlenmesi önem taşımaktadır.
Anayasanın 56. maddesi Devlete, herkesin hayatını, beden ve ruh sağlığı içinde sürdürmesini sağlamak amacıyla hizmet verme; bu görevini kamu ve özel kesimlerdeki sağlık ve sosyal kurumlarından yararlanarak yerine getirme; sağlık hizmetlerinin yaygın bir şekilde yerine getirilmesi için, genel sağlık sigortası oluşturma görevi yüklemiştir.
5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun 1. maddesinde Yasanın amacı “…sağlık sigortası bakımından kişileri güvence altına almak…” olarak açıklanmıştır. Özel sağlık sigortasında ise, genel ve özel şartlar çerçevesinde sigortalının, sigorta süresi içinde gerek çalışma hayatında, gerekse, özel yaşamında oluşabilecek kaza ve hastalık durumunda, doktora muayene olması, tanı veya tedavi için hastaneye yatırılması ve cerrahi müdahale dahil her türlü tedavi olanağının sağlanması, tedavileri için gerekli masraflar ile, varsa, gündelik tazminatları poliçede yazılı meblağlara kadar güvence altına alınmaktadır. Özel sağlık sigortasından yurtiçinde, ya da, yurtdışında tercih edilecek doktor veya sağlık kurumundan hizmet alma serbestisi bulunabilmektedir. Sigorta ettiren ile, sigortalının aynı kişi olması zorunluluğu bulunmamaktadır.
Bazı durumlarda sigorta ettiren kendi menfaatini değilde, bir başkasının (somut ilişkide olduğu gibi işyeri sigortalısının/çalışanının) menfaatini sigorta ettirmiş olabilir. Ödenen prim, riziko bedeli primidir. Tasarruf unsuru bu sigortada mevcut olmadığı için primde de bu unsur yoktur. Bu şekilde yapılan sözleşmelerde (sigorta akdinden doğan borç ve yükümlülükler kapsamında) prim ödeme yükümlülüğü de sigorta ettiren işverene ait bulunmaktadır. Bu durumda özel sağlık sigortasından amaçlanan ise, (Sosyal Güvenlik Kurumunca sağlanan sağlık yardımlarına ek olarak) sigortalılara özel sağlık kuruluşlarından da sağlık desteği teminidir. İşveren tarafından özel sağlık kuruluşlarından, poliçe kapsamında yararlanabilmek amacıyla yaptırılan özel sağlık sigortasına ilişkin primlerinin sigortalı (ücret) geliri kapsamında değerlendirilmesi, özel sağlık sigortasının sağlık hizmeti biçimindeki (ayni) niteliği dikkate alındığında da isabetli bulunmamaktadır.
Kaldı ki, özel sağlık sigortası primleri karşılığında teminat altına alınan sağlık yardımları nedeniyle oluşan ve özel sigorta şirketlerince karşılanan giderlerin Sosyal Güvenlik Kurumu yönünden “karşılanmayan sigorta riski” nedeniyle gider azaltıcı nitelikte bulunduğu da unutulmamalıdır. Aksine düşünce, Devletin özel sağlık sigortasının yaygınlaştırılması konusundaki politikasıyla da uyumlu bulunmamaktadır.
Nitekim, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 63/3. maddesi ile “Ücretin safi değeri”; “Sigortanın veya emeklilik sözleşmesinin Türkiye’de kain ve merkezi Türkiye’de bulunan bir sigorta veya emeklilik şirketi nezdinde akdedilmiş olması şartıyla; ücretlinin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat, ölüm, kaza, hastalık, sakatlık, işsizlik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primler ile bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları…” indirildikten sonra kalan miktar olduğu belirtilmektedir.
Bu ve benzeri diğer düzenlemeler ile prim veya katkı payları nedeniyle vergi matrahından indirimler sağlanmasına karşın, sigorta primine esas matrahın belirlenmesinde farklı bir uygulamaya gidilmesi çelişki yaratmaktadır.
Davacı işveren tarafından, hayat sigortası primi olarak çalışanlarına yapılan ödemelerin; hayat sigortasının sosyal sigortalar kapsamında bulunmadığının belirgin olması, bu yönde Kurum’un giderlerini azaltıcı niteliğinin bulunmaması, belli şartların gerçekleşmesi durumunda lehine ödeme yapılanın veya mirasçılarının malvarlığının artmasına yönelik tasarruf niteliğinde bulunduğu gözetildiğinde, hayat sigortası primi olarak çalışanlarına yapılan ödemelerin sigorta primine esas kazanca dahil olduğu kabul edilmelidir.
Ancak; uyuşmazlık tarihinde yürürlükte bulunan 506 sayılı Kanunun 77. maddesinin engel bir düzenleme içermiyor olması karşısında, özel sağlık sigortasını teminen sigorta ettiren (işveren) tarafından sigorta şirketlerine yapılan prim ödemelerinin, sigortalının ücret gelirine dahil olduğu, bir diğer ifadeyle, bu prim ödemesinin sigortalıya yapılmış nakdi ödeme niteliğinde bulunduğu değerlendirmesi somut uyuşmazlıkta kabul edilemez.
Belirtilen bu maddi ve yasal olgular gözetilerek, “özel sağlık sigortası primleri”nin sigorta primlerinin hesabına esas tutulacak kazançların aylık tutarının tesbitinde dikkate alınmayacağının kabulü gerekmektedir.
Nitekim, “özel sağlık sigortası ve hayat sigortası primi” olarak yapılan ödemelerin, sosyal sigorta primine esas kazanç matrahına dahil edilmesi gerekip gerekmediği yönündeki değerlendirmeleri içeren Yargıtay 10. Hukuk Dairesinin 07/12/2010 tarih 2009/8706 esas 2010/16087 karar sayılı kararı da bu yöndedir.
Olayda, davacı şirkete ait işyerinde çalışan sigortalılarla ilgili olarak … Sigorta A.Ş ile davacı şirket arasında yapılan sağlık sigortası ve hayat sigortası poliçelerinin yıllık olarak düzenlendiği ancak 01.08.2002 ile 31.12.2002 tarihler arasında kuruma bildirilmediği, ve yine 01.01.2003 ile 31.08.2003 tarihleri arasında … A.Ş ile davacı şirket arasında yapılan sağlık sigortası ve hayat sigortası poliçelerinin yıllık olarak düzenlendiği ve kuruma bildirilmediğinin tespiti üzerine idari para cezası uygulanmıştır.
Yukarıdaki açıklamar ışığında, davacı şirket tarafından sigorta primine esas kazanç matrahına dahil edilmesi ve Kuruma bildirilmesi gereken hayat sigortası primlerinin dava konusu idari para cezasının ilgili olduğu aylarda Kuruma bildirilmediği görülmüş, idari yaptırım kararının uygulanmasını gerektiren fiillerin davacı tarafından işlendiği anlaşılmış olup İdare Mahkemesi kararı gerekçe yönünden hukuka uygun bulunmamıştır.
Öte yandan, sigorta primine esas kazanç matrahına dahil olmayan ve Kuruma bildirilmesi gerekmeyen özel sağlık sigortası primlerine ilişkin ödemeler yönünden ise idari yaptırımın aylık prim ve hizmet belgelerinin içeriği ile ilgili olmaması ve sadece verilmeme ve/veya eksik verilmesi halinin idari para cezası verilmesi için yeterli olduğundan dava konusu idari para cezası uygulanmasını gerektiren fiilin oluşumunu sakatlar nitelikte görülmemiştir.
Dava konusu işlemin incelenmesi sonucu idari para cezasının hukuka aykırılık nedenleri aşağıdaki gibi oluşmaktadır:
Dava konusu işlemin, 2002/2-8-9-10-11, 2003/1-4-5-7 aylara ilişkin ek nitelikteki aylık sigorta primleri bildirgelerinin verilmemesi nedeniyle uygulanan idari para cezasına ilişkin kısmı;
506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu’nun, 06.08.2003 tarih ve 25191 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4958 sayılı kanun ile değişik 79. maddesinde, eksik bildirilen işçilik için ek bildirge vermeme fiilinin 140. madde uyarınca idari para cezasıyla cezalandırılacağı açık olmakla birlikte, anılan Kanun değişikliğinden önceki döneme ilişkin ek bildirgelerin verilmemesi nedeniyle para cezası verilmesini öngören bir düzenleme bulunmamaktadır.
Bu durumda, 4958 sayılı Kanun değişikliğinin yürürlüğe girmesinden önceki hükümlerinde ek bildirge verilmemesi eylemi için idari para cezası öngörülmediğinden 06.08.2003 tarihinden önce, yani 2002/2 ilâ 2003/7. aylarına ilişkin ek aylık sigorta prim bildirgeleri vermemesi fiili nedeniyle düzenlenen idarî para cezasında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Dava konusu işlemin, 2003/II, III ve 2004/I. dönemlerine ait dört aylık prim bordrosunun verilmemesi nedeniyle uygulanan idarî para cezasına ilişkin kısmı;
30.10.1987 tarih ve 19619 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan ve 26.2.2000 tarih ve 23976 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Yönetmelikle değiştirilen Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nin 16. maddesinde, işverenin her takvim ayı için çalıştırdığı sigortalılarla ilgili aylık sigorta primi bildirgelerini en geç ait olduğu ayı takip eden ayın sonuna kadar Kuruma vermekle yükümlü olduğu, 17. maddesinde, işverenin, dört takvim ayı için çalıştırdığı sigortalıların sigorta primleri hesabına esas tutulan kazançlar toplamını, prim ödeme gün sayılarını ve gerekli diğer bilgileri gösteren dört aylık sigorta primleri bordrosunu, ilgili bulunduğu dönemi takip eden ayın sonuna kadar Kuruma vermekle yükümlü olduğu belirtilmiştir.
Anılan Yönetmeliğin 29. maddesinin (a) bendinde ise, Yönetmelikte belirtilen prim belgelerinin gerek 506 sayılı Yasanın değişik 79. maddesinin birinci fıkrasında, gerekse Yönetmelikte öngörülen sürelerde verilmemesi halinde, aynı Yasanın değişik 140. maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi hükümlerinin uygulanacağı kurala bağlanmıştır.
Yukarıda hükümlerine yer verilen Kanunda, bir işyerinde çalıştırılan sigortalı ya da sigortalılar için aylık bildirgelerin verilme zorunluluğu bulunmakta, bu bildirgenin verilmemesi veya süresinden sonra verilmesi halinde de idari para cezası uygulanacağı öngörülmekte iken; dört aylık dönem bordrosu verme yükümlülüğü ve bu yükümlülüğe uyulmaması halinde para cezasının uygulanacağı yönünde herhangi bir düzenlemeye yer verilmemektedir.
506 sayılı Yasanın 79. maddesinde, dört aylık dönem bordrosunun verilmesine ilişkin bir yükümlülük getirilmemesi, 140. maddesinde de buna ilişkin bir yaptırım düzenlenmemesi karşısında, dört aylık dönem bordrosunun verilmemesinden dolayı tahakkuk ettirilen idarî para cezasında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Dava konusu işlemin, 2003/8-11, 2004/1-12, 2005/1-12. aya ait aylık prim ve hizmet bildirgelerinin verilmemesi nedeniyle her bir ay için asgari ücretin üç katı tutarında uygulanan kısmı yönünden incelenmesi;
506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu’nun, 77. maddesinde, sigortalılarla işverenlerin bir ay içinde ödeyecekleri primlerin hesabında, ölüm, doğum ve evlenme yardımları, yolluklar, kıdem, ihbar ve kasa tazminatları, ayni yardımlar ile Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığınca miktarları yıllar itibariyle belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, sigorta primlerinin hesabına esas tutulacak kazançların aylık tutarının tespitinde nazara alınmayacağı, bunların dışında her ne ad altında ödeme yapılırsa yapılsın tüm ödemelerin prime tabi tutulacağı; 79. maddesinde, işverenlerin, bir ay içinde çalıştırdığı sigortalının sigorta primleri hesabına esas tutulan kazançlar toplamı ve prim ödeme gün sayıları ile bu primleri gösteren ve örneği yönetmelikle belirlenen asıl veya ek belgeleri ait olduğu ayı veya dönemi takip eden ayın sonuna kadar Kuruma vermekle yükümlü olduğu; 140/(c) maddesinde, bu Yasanın 79. maddesinde belirtilen yükümlülükleri, mücbir sebep olmaksızın yerine getirmeyenlere idari para cezası verileceği hükme bağlanmıştır.
5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun 80. maddesinde, 4 üncü maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındaki sigortalıların prime esas kazançlarının hesabında; ayni yardımlar ve ölüm, doğum ve evlenme yardımları, görev yollukları, seyyar görev tazminatı, kıdem tazminatı, iş sonu tazminatı veya kıdem tazminatı mahiyetindeki toplu ödeme, keşif ücreti, ihbar ve kasa tazminatları ile Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen ve aylık toplamı asgari ücretin % 30’unu geçmeyen özel sağlık sigortası primi ve bireysel emeklilik katkı payları tutarlarının, prime esas kazanca tabi tutulmayacağı; bu istisnalar dışında her ne adla yapılırsa yapılsın tüm ödemeler ile ayni yardım yerine geçmek üzere yapılan nakdi ödemelerin prime esas kazanca tabi tutulacağı; 86. maddesinde, işverenin bir ay içinde 4 üncü ve 5 inci maddeye tâbi çalıştırdığı sigortalıların ve sosyal güvenlik destek primine tâbi sigortalıların; 80 inci maddeye göre hesaplanacak prime esas kazançlarını, prim ödeme gün sayıları ile prim tutarlarını gösteren ve örneği Kurum tarafından çıkarılacak yönetmelikle belirlenen asıl veya ek aylık prim ve hizmet belgesini, 4 üncü maddenin birinci fıkrasının (c) bendi kapsamındakiler için en geç Kurumca belirlenecek günün sonuna kadar, diğer sigortalılar için ise ait olduğu ayı takip eden ayda Kurumca belirlenecek günün sonuna kadar Kuruma vermekle veya sigortalı çalıştırmadığı takdirde, bu hususu sigortalı çalıştırmaya son verdiği tarihten itibaren, onbeş gün içinde Kuruma bildirmekle yükümlü olduğu; 102. maddesinin c bendinde; 86 ncı maddesinin birinci fıkrası uyarınca verilmesi gereken belgeleri, Kurumca belirlenen şekilde ve usûlde vermeyenler ya da Kurumca internet, elektronik veya benzeri ortamda göndermekle zorunlu tutulduğu halde anılan ortamda göndermeyenler veya belirlenen süre içinde vermeyenlere her bir fiil için; 1) Belgenin asıl olması halinde aylık asgari ücretin iki katını geçmemek kaydıyla belgede kayıtlı sigortalı sayısı başına, aylık asgari ücretin beşte biri tutarında, 2) Belgenin ek olması halinde, aylık asgari ücretin iki katını geçmemek kaydıyla her bir ek belgede kayıtlı sigortalı sayısı başına, aylık asgari ücretin sekizde biri tutarında, 3) Ek belgenin 86 ncı maddenin beşinci fıkrasına istinaden Kurumca re’sen düzenlenmesi durumunda, aylık asgari ücretin iki katını geçmemek kaydıyla her bir ek belgede kayıtlı sigortalı sayısı başına, aylık asgari ücretin yarısı tutarında, 4) Belgenin mahkeme kararı, Kurumun denetim ve kontrol ile görevlendirilmiş memurlarınca yapılan tespitler veya diğer kamu idarelerinin denetim elemanlarınca kendi mevzuatları gereğince yapacakları soruşturma, denetim ve incelemeler neticesinde ya da bankalar, döner sermayeli kuruluşlar, kamu idareleri ile kanunla kurulan kurum ve kuruluşlardan alınan bilgi ve belgelerden, hizmetleri veya kazançları Kuruma bildirilmediği veya eksik bildirildiği anlaşılan sigortalılarla ilgili olması halinde, belgenin asıl veya ek nitelikte olup olmadığı, işverence düzenlenip düzenlenmediği dikkate alınmaksızın, aylık asgari ücretin iki katı tutarında, idari para cezası uygulanacağı hükmüne yer verilmiştir.
Türk Ceza Kanunu’nun 2. maddesinde ifadesini bulan “suç ve cezaların kanuniliği” ilkesine göre, kanunun açıkca suç saymadığı bir fiilden dolayı ceza vermek mümkün olmadığı gibi, cürüm ve kabahatin işlendiği zamandaki kanun ile sonradan çıkarılan kanun hükümleri biribirinden farklı ise, failin lehine olan kanunun uygulanması esastır.
Olayda, 506 sayılı Kanun hükmü dikkate alınarak davacıya asgari ücretin üç katı tutarında idari para cezası verildiği, oysa davacının fiiline uyan cezanın 5510 sayılı Kanun’la asgari ücretin iki katı oranına indirildiği görülmektedir.
Bu durumda davacının lehine olan kanun dikkate alınarak idari para cezasının asgari ücretin iki katı tutarında uygulanması gerekirken, asgari ücretin üç katı tutarında ceza verilmesinde hukuka uyarlık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle; temyiz isteminin reddine, … İdare Mahkemesi’nin … tarih ve … sayılı kararının yukarıda yer verilen gerekçeler ile ONANMASINA, dosyanın Mahkemesine gönderilmesine, 2577 sayılı Kanun’un 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 12/11/2015 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.