11. Daire         1998/3465 E.  ,  1999/3418 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ONBİRİNCİ DAİRE
Esas No: 1998/3465
Karar No: 1999/3418

Temyiz İsteminde Bulunan : … Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf: …

İstemin Özeti: Gayrimenkul alım-satımı ile uğraşan yükümlünün 1995 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucunda bir kısım gayrimenkul teslim bedelini kayıt ve beyan dışı bıraktığının tespit edilmesi üzerine Ocak, Mart, Mayıs-Temmuz ve Eylül-Kasım dönemleri için kusur ve ağır kusur cezalı katma değer vergisi salınmıştır. … Vergi Mahkemesi … gün ve E: …, K: … sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden, yükümlünün 1995 yılında … ilçesinde satışını yaptığı gayrimenkuller için fatura düzenlemediği, … ilçesinde satışını yaptığı gayrimenkuller için düşük bedelle fatura düzenlediğinin tespit edilmesi üzerine … ilçesinde satışı yapılan gayrimenkullerin m2 birim fiyatları ortalamasından hareketle bulunan bedelin tapuda kayıtlı satış bedeli ile karşılaştırılması sonucunda saptanan oranın tapuda kayıtlı bedele uygulanması suretiyle hesaplanan kayıt ve beyan dışı bırakılan teslim bedeli ile … ilçesinde satışı yapılan gayrimenkuller için de tapuda kayıtlı bedel üzerinden cezalı tarhiyat yapıldığının anlaşıldığı, ancak faturasız satışlarla düşük bedelle fatura düzenlenen satışlara ilişkin gayrimenkuller için genel beyan dönemlerine ait emlak vergisi, asgari birim değerleri ile satış dönemindeki asgari birim fiyatlarının tespit edilmediği, varsayıma dayalı olarak gayrimenkul satış bedellerinin artırılmak suretiyle bulunan teslim bedeli üzerinden yapılan cezalı tarhiyatta yasal isabet görülmediği, öte yandan … ilçesinde satışı yapıldığı halde fatura düzenlenmediği tespit edilen gayrimenkulün yükümlünün özel mülkiyetinde olduğu, ticari işletmenin aktifine kayıtlı olmadığı, bu nedenle ticari faaliyet çerçevesinde satışı yapılmadığı sonucuna ulaşıldığı gerekçesiyle cezalı tarhiyatı terkin etmiştir. Vergi dairesi tarafından inceleme raporuna dayanılarak salınan kusur ve ağır kusur cezalı katma değer vergisinde yasal isabetsizlik bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

Savunmanın Özeti: Temyiz isteminin reddi ile mahkeme kararının onanması gerektiği yolundadır.

Danıştay Savcısı …’un Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp Vergi Mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.
Açıklanan nedenle temyiz isteminin reddi ile vergi mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

Tetkik Hakimi …’ün Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı Kanunun 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Onbirinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1 inci maddesinin 1 numaralı bendinde ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin vergiye tabi olduğu hükme bağlandıktan sonra 2. ve 3. bendinde katma değer vergisinin konusunu teşkil eden işlemler sayılmış, aynı maddenin 2. fıkrasında ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyetinin devamlılığı kapsamı ve niteliğinin Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre; Gelir Vergisi Kanununda açıklık bulunmadığı hallerde Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edileceği hükmüne yer verilmiş, 2. maddesinde ise teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya onun adına hareket edenlere devredilmesi olarak tanımlanmıştır. Yine, aynı yasanın 10/a maddesinde de mal teslimi veya hizmet ifası hallerinde vergiyi doğuran olayın malın teslimi ve hizmetin yapılması anında meydana geleceği kuralına yer verilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu kuralına yer verilmiş, aynı yasanın 297. maddesinde ticari sermayeye dahil olsun olmasın bilumum binalarla arazinin vergi değeri ile değerleneceği, 268. maddesinde de vergi değerinin, bina ve arazinin rayiç bedeli olduğu hükme bağlandıktan sonra mükerrer 266. maddesinde ise rayiç bedel, bir iktisadi kıymetin değerleme günündeki normal alım-satım değeri olarak tanımlanmıştır.
Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununda ticari faaliyetin tanımı yapılmamakla birlikte 37. maddesinde her türlü ticari … faaliyetlerden doğan kazançlar ticari kazanç olarak belirlendikten sonra maddenin 4. bendinde gayrimenkullerin alım satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazançlar da ticari kazançlar arasında sayılmış, 6762 sayılı Türk Ticaret Kanununun 11 ve 12. maddesinde tanımı yapılan ve nitelikleri belirlenen ticari işletme, ticarethane ve fabrikanın fonksiyonları belirtilmek
suretiyle ticari faaliyetin kapsamı açıklanmıştır.
Buna göre, herhangi bir faaliyetin ticari faaliyet sayılabilmesi, gelir elde edilmesi amacına yönelik olması yanında, sözkonusu işlemlerin devamlı olarak yapılması koşuluna bağlı olup, bir mal teslimi veya hizmet ifasının katma değer vergisinin konusuna girmesi için ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılması gerekmektedir.
Diğer taraftan, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 31. maddesinin atıfda bulunduğu Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun 275. maddesinde, mahkemenin, çözümü özel veya teknik bir bilgiyi gerektiren hallerde bilirkişinin oy ve görüşünün alınmasına karar vereceği açıklanmış, aynı yasanın 20. maddesinin 1. fıkrasında, Danıştay ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeleri kendiliklerinden yapacakları belirtilmek suretiyle idari yargı yerlerine geniş bir re’sen araştırma yetkisi tanınmıştır.
Dosyanın incelenmesinden, gayrimenkul alım-satımı ile uğraşan yükümlünün Tapu Sicil Müdürlüğündeki araştırmayla 1995 yılında gerçekleştirdiği saptanan gayrimenkul satışları ile yasal defter ve belgelerinin karşılaştırılması sonucunda … İlçesinde bulunan bir kısım gayrimenkul satışları için fatura düzenlemediği … İlçesinde de bir kısım satışları için düşük bedelle fatura düzenlediğinin belirlenmesi üzerine 1995 yılında … İlçesinde satışı yapıldığı halde düşük bedelli fatura düzenlendiği belirlenen gayrimenkulün, … Odası, … Odası ve Belediye tarafından bildirilen m2 birim fiyatları ortalamasından hareketle bulunan bedelinin, tapuda kayıtlı satış bedeline göre 2 kat fazla olduğunun belirlenmesi nedeniyle, bu oranın tapuda kayıtlı satış bedeline uygulanması suretiyle bulunan matrah farkı ile … ilçesinde satışı yapıldığı halde fatura düzenlenmediği tespit edilen gayrimenkulün tapuda kayıtlı bedeli üzerinden cezalı tarhiyat yapıldığı anlaşılmıştır.
Bu durumda, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1. maddesi uyarınca ticari faaliyet çerçevesinde yapılan gayrimenkul teslimleri de katma değer vergisine tabi olacağından, inceleme elemanınca saptanan ve uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyatın dayanağını oluşturan gayrimenkul satış bedelinin 213 sayılı Yasanın mükerrer 266. maddesinde tanımı yapılan rayiç bedele uygun olup olmadığının tespiti amacıyla, yaptırılacak bilirkişi incelemesi sonucuna göre bir karar verilmesi gerekirken cezalı tarhiyatı terkin eden mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Kaldı ki, gayrimenkul alım satımı ile uğraşan yükümlünün, mülkiyetinde bulunan gayrimenkulün satışına ilişkin işleminin ticari faaliyetinden ayrılması mümkün olmadığı gibi, yükümlünün 1994 ve 1996 yıllarında da özel mülkiyetine ait gayrimenkullerin sürekli olarak satışı işiyle uğraştığının saptanması karşısında, bu satışların da ticari faaliyet kapsamında değerlendirilmesi gerektiğinde kuşku bulunmamaktadır.
Bu itibarla, söz konusu gayrimenkulün de 213 sayılı Yasanın anılan hükümleri uyarınca rayiç bedelinin tespiti amacıyla bilirkişi incelemesi yaptırılarak sonucuna göre bir hüküm tesis edilmek üzere kararın bozulması gerektiği sonuçuna ulaşılmıştır.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile … Vergi Mahkemesinin … gün ve E: …, K: … sayılı kararının yukarıda belirtilen hususlar gözönünde bulundurulmak suretiyle yeniden bir karar verilmek üzere bozulmasına 6.10.1999 gününde gerekçede oyçokluğu esasta oybirliği ile karar verildi.

AZLIK OYU: 3065 sayılı Yasanın 1. maddesi uyarınca gayrimenkul teslimlerinin de katma değer vergisine tabi olması nedeniyle yükümlünün defter ve belgeleri ile Tapu Sicil Müdürlüğünden saptanan gayrimenkul satışlarının karşılaştırılması sonucunda tespit edilen faturasız satışları ile düşük bedelle düzenlenen faturalara ilişkin olarak inceleme elemanınca, ticaret ve ziraat odaları ile belediye tarafından bildirilen m2 birim fiyatları ortalaması esas
alınmak suretiyle hesaplanan matrah üzerinden salınan cezalı katma değer vergisinde yasal isabetsizlik bulunmadığından vergi mahkemesi kararının bozulması gerektiği oyuyla, karara gerekçe yönünden katılmıyoruz.