11. Daire         1996/5263 E.  ,  1997/688 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ONBİRİNCİ DAİRE
Esas No : 1996/5263
Karar No : 1997/688

Temyiz İsteminde Bulunan : … Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf : …
İstemin Özeti : Tuz alım-satımı ve nakliyecilikle uğraşan yükümlünün 1990 yılı defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi üzerine, aynı işi yapan üç mükellefin beyanları ortalaması esas alınmak suretiyle tespit edilen matrah üzerinden 1990/Ağustos dönemi için yapılan kaçakçılık cezalı katma değer vergisi tarhiyatını değişiklikle onayan ….Vergi Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararını; 2577 sayılı Yasanın 20.maddesinde idari yargı yerlerine geniş bir resen araştırma yetkisi tanındığı, maddi delillere göre matrahın gerçek durumunun tesbiti, mümkün olduğu halde, aynı işi yapan üç mükellefin hasılatları ortalaması esas alınarak yapılan tarhiyatta yasal isabet bulunmadığı, mahkemece yükümlünün … Tekel Müdürlüğünden ilgili dönemlerde aldığı tuz miktarları ve satış fiyatları belirlenerek yapılacak araştırma sonucuna göre bir karar verilmesi gerektiğinden bahisle bozan Danıştay 11.Dairesinin 26.4.1995 gün ve E:1995/1042, K:1995/1293 sayılı kararı üzerine ….Vergi Mahkemesi … gün ve E:…, K:… sayılı kararla; katma değer vergisinin nihai olarak tüketici üzerinde kaldığı, mükelleflerin vergiyi tüketiciden tahsil edip vergi dairesine yatırarak verginin hazineye intikalinde aracılık yaptıkları, katma değer vergisinin mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması ve fiilen mükellef tarafından tahsil edilmesi halinde vergiyi doğuran olayın gerçekleşeceği, sonradan tarh edilecek katma değer vergisinin mükellef üzerinde kalmasının bu verginin özelliğine uymayacağı gerekçesiyle tarhiyatı terkin etmiştir. Vergi dairesi müdürlüğü, Danıştay 11.Dairesince verilen bozma kararına mahkemece uyulmadığını, kararın yasaya aykırı olduğunu ileri sürerek bozulmasını istemektedir.
Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.
Danıştay Savcısı …’ın Düşüncesi : Uyuşmazlık, nakliyecilik ve işlenmiş tuz alım satımı ile uğraşan yükümlünün 1990 yılı defter ve belgelerinin incelemeye ibraz edilmemesi üzerine aynı işi yapan üç mükellefin hasılatları ortalaması esas alınmak suretiyle belirlenen matrah üzerinden inceleme raporuna dayanılarak tarh ve tebliğ olunan kaçakçılık cezalı katma değer vergisinin terkini isteğiyle açılan davayı, satın alınan mal ve hizmetten dolayı ödenen katma değer vergisinin indirilmesi gerektiği belirtilerek kısmen kabul eden vergi mahkemesi kararının, taraflarca temyiz edilmesi nedeniyle Danıştay Onbirinci Dairesince, işlenmiş tuz alımları sadece … Tekel Müdürlüğünden yapılmış olduğundan, sözü edilen müdürlükten 1990 yılında aylara göre ne kadar tuz satın alındığının araştırılmasından sonra yeniden bir karar verilmesi için bozulması üzerine mahkemece verilen terkin kararının, vergi dairesince temyizen incelenerek bozulması istemine ilişkindir.
Danıştay Onbirinci Dairesinin bozma kararı üzerine verilen vergi mahkemesi kararında, beyannamelerini süresinde vererek yükümlülüklerini yerine getiren mükelleflerin sonradan inceleme veya takdir yolu ile adlarına ikmalen katma değer vergisi salınması halinde bu vergilerin yansıtılamaması nedeniyle üzerlerinde kalacağı ve mal varlıklarında bir azalma meydana geleceği gerekçesiyle ve olayla ilgisi bulunmayan ve idare tarafından yanıltılan bir vakıf hakkında Danıştay’ın aynı dairesince verilen bir karar emsal alınmak suretiyle tarhiyatın terkinine hükmedildiği dosyanın incelenmesinden anlaşılmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1.maddesinin 1.bendinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.
Bu hükme göre tuz ticareti yapan yükümlünün satışları nedeniyle katma değer vergisi tahsil edip, yasada öngörülen indirimlerin yapılmasından sonra kalanını vergi dairesi beyan ederek ödemesi zorunludur. Satış sırasında sözü edilen verginin alıcıdan tahsil edilmemiş olması, satıcı durumunda olan yükümlü adına idarece tarhiyat yapılmasına mani değildir.
Bu durumda, vergi mahkemesince Danıştay’ın bozma kararında belirtilen incelemeleri yapıp sonucuna göre bir karar verilmesi gerekirken yukarda yazılı gerekçe ile tarhiyatın terkinine karar verilmesinde yasal isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle vergi mahkemesi kararının bozulmasına karar verilmesi gerektiği düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi … ‘nin Düşüncesi : Danıştay Onbirinci Dairesinin bozma kararı üzerine verilen mahkeme kararında, mükellefler hakkında sonradan yapılacak tarhiyatlarda katma değer vergisi salınması halinde bu verginin mükellef üzerinde kalacağı, yansıtılabilme olanağının kalmayacağı, mükellefin bu aşamada vergiyi tüketiciden tahsil etmesinin mümkün olmadığı, bir vakıfa ait özel okul işletmesiyle ilgili uyuşmazlıkta Danıştay Onbirinci Dairesinin emsal bir kararı bulunduğu gerekçesiyle tarhiyatın terkin edildiği anlaşılmaktadır.
3065 sayılı Yasanın 1/1.maddesine göre yükümlünün yaptığı işin katma değer vergisinin konusuna girmesi, aynı Yasanın 8/1-a maddesinde mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işi yapanların verginin mükellefi oldukları hükmü gözönüne alındığında, satış sırasında katma değer vergisi tahsil edilmemiş olsa da satıcı durumunda olan yükümlü adına yapılacak tarhiyata engel oluşturmayacaktır.
Bu itibarla vergi mahkemesinin anılan bozma kararında belirtilen araştırmaları yaparak sonucuna göre bir karar vermesi gerekirken özet kısmında yazılı gerekçe ile tarhiyatı terkin etmesinde yasal isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Onbirinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Uyuşmazlık, nakliyecilik ve tuz alım-satımı ile uğraşan yükümlünün 1990 yılı defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi üzerine, aynı işi yapan üç mükellefin hasılatları ortalaması esas alınarak belirlenen matrah üzerinden inceleme raporuna dayanılarak 1990/Ağustos dönemi için kaçakçılık cezalı katma değer vergisi tarhedilmesinden doğmuştur.
Dosyanın incelenmesinden, cezalı tarhiyatı değişiklikle onayan mahkeme kararına karşı tarafların temyiz istemini inceleyen Danıştay Onbirinci Dairesinin 26.4.1995 gün ve E:1995/1042, K:1995/1293 sayılı kararıyla; 2577 sayılı Yasanın 20.maddesinde idari yargı yerlerine geniş bir resen araştırma yetkisi tanındığı, maddi delillere göre matrahın gerçek durumunun tespiti mümkün olduğu halde, aynı işi yapan üç mükellefin hasılatları ortalaması esas alınarak yapılan tarhiyatta isabet bulunmadığı, mahkemenin ilgili dönemlerde yükümlünün … Tekel Müdürlüğünden aldığı tuz miktarları ile satış fiyatlarını resen araştırma ilkesine göre saptayıp ulaşılacak sonuca göre bir karar vermesi gerektiğinden bahisle mahkeme kararını bozduğu anlaşılmaktadır.
Bozma kararı üzerine mahkemece verilen kararda özetle; katma değer vergisinin nihai olarak tüketici üzerinde kaldığı, mükelleflerin vergiyi tüketiciden tahsil edip vergi dairesine yatırarak verginin hazineye intikalini sağladığı, katma değer vergisinin fiilen mükellef tarafından tahsili halinde vergiyi doğuran olayın gerçekleşeceği, sonradan tarh edilecek katma değer vergisinin mükellef üzerinde kalmasının bu verginin özelliğine uymayacağı, Danıştay Onbirinci Dairesinin bir özel okul işletmesiyle ilgili uyuşmazlıkta, verdiği kararın da aynı doğrultuda olduğu gerekçesiyle tarhiyatı terkin etmişse de; mahkemenin atıfta bulunduğu uyuşmazlıkta özel okul işletmeciliği yapan vakfın söz konusu eğitim hizmetlerinin katma değer vergisine tabi olup olmadığı yönünde davalı idareden görüş istediği, davalı idarenin bildirdiği görüş doğrultusunda öğrencilerinden eğitim hizmetleri nedeniyle katma değer vergisi tahsil etmediği, idarenin görüşleri doğrultusunda hareket eden vakıfdan, sonradan öğrencilerinden tahsil edemeyeceği katma değer vergisinin istenmesinde hakkaniyete uygunluk bulunmadığı, ancak anılan vakfın eğitim hizmetlerinin katma değer vergisine tabi olduğu vurgulandıktan sonra mahkeme kararının sonucu itibarıyla onandığı gözönüne alındığı örnek verilen olayın uyuşmazlık konusu olaya hukuki yönden emsal teşkil etmeyeceği açıktır.
Zira uyuşmazlık konusu olayda yükümlünün tuz satışıyla ilgili teslimleri 3065 sayılı Yasanın 1/1.maddesine göre katma değer vergisine tabidir ve yükümlü burdaki gerçek teslimlerine göre müşterilerinden katma değer vergisi tahsil etmek zorundadır. Katma değer vergisinin konusunu oluşturan teslim ve hizmet ifasında verginin eksik hesaplanması veya hiç hesaplanmaması halinde yapılacak tarhiyatın muhatabının ise buna sebebiyet veren kişilerin olması tabii ve vergi hukukunun bir gereğidir.Diğer taraftan aynı Yasanın 8/1-a maddesinde de mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işi yapanların katma değer vergisinin mükellefi oldukları hüküm altına alındığından, ikmalen ve resen tarhiyatların yasada öngörülen mükellefler adına yapılacağı kuşkusuzdur.
Bu itibarla Danıştay Onbirinci Dairesinin 26.4.1995 gün ve E:1995/1042, K:1995/1293 sayılı kararında belirtildiği üzere ilgili dönemlerde alınan tuz miktarı ve satış fiyatları mahkemece resen yapılacak araştırma ile saptandıktan sonra bu verilerin değerlendirilmesinden elde edilecek sonuca göre cezalı tarhiyat konusunda bir karar verilmesi gerekirken, tarhiyatın terkin edilmesinde yasal isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulüne …Vergi Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararının bozulmasına 5.3.1997 gününde oybirliği ile karar verildi.